НДС при утрате права на применение ПСН

ИП на УСН, но на первые полгода всегда покупает патент, в 3 квартале ИП утрачивает право на применение ПСН в связи с превышением выручки 60 млн рублей. С 2025 года ИП становится плательщиками НДС, так как выручка за 2024 год превышает 60 млн рублей. Пока ИП будет на патенте с 01.01.2025 по 30.06.2025, он должен платить НДС или должен только тогда, когда утратит право на применение ПСН?
У ИП один вид деятельности (общепит), то есть пока он на патенте, по УСН доходов нет.

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

При применении патентной системы налогообложения до момента утраты права на применение ПСН уплачивается лишь налог, уплачиваемый при ПСН, который установлен главой 26.5 НК РФ.

В случае утраты права на применение ПСН и перехода на УСН в 2025 году вследствие превышения доходов от реализации 60 млн руб. индивидуальный предприниматель становится плательщиком НДС с начала 2025 года.

Обоснование вывода:

Патентная система налогообложения (далее - ПСН) является специальным налоговым режимом, установленным НК РФ, в соответствии с которым объектом налогообложения выступает потенциально возможный к получению годовой доход ИП (ПВГД) по соответствующему виду предпринимательской деятельности, установленный законом субъекта РФ (подп. 5 п. 2 ст. 18, ст. 346.27 НК РФ). То есть налоговая база при ПСН не зависит от фактически полученного дохода (смотрите письмо Минфина России от 26.07.2021 N 03-11-06/59496).

Налог исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

ИП в период применения ПСН освобожден в том числе от уплаты НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате:

1) при осуществлении видов предпринимательской деятельности, в отношении которых не применяется патентная система налогообложения;

2) при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, включая суммы налога, подлежащие уплате при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории ОЭЗ в Калининградской области;

3) при осуществлении операций, облагаемых в соответствии со статьями 161 и 174.1 НК РФ.

Каких-либо изменений в части уплаты ПСН с 2025 года ни Законом N 176-ФЗ ни другими нормативно-правовыми актами не установлено.

Таким образом, в настоящее время при применении ПСН уплачивается лишь налог, установленный главой 26.5 НК РФ.

Что же касается применения УСН, то в соответствии с п. 3 ст. 346.11 НК РФ до 01.01.2025 применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов в виде дивидендов, а также с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 и 5 ст. 224 НК РФ), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности, за исключением объектов налогообложения налогом на имущество физических лиц, включенных в перечень, определяемый в соответствии с п. 7 ст. 378.2 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных абзацем вторым п. 10 ст. 378.2 НК РФ).

Однако с 01.01.2025 из нормы п. 3 ст. 346.11 НК РФ исключается положение, в соответствии с которым индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (подп. "б" п. 72 ст. 2, ч. 2 ст. 8 Федерального закона от 12.07.2024 N 176-ФЗ, далее Закон N 176-ФЗ).

Таким образом, с 01.01.2025 организации и ИП на УСН являются плательщиками НДС*(1).

При этом ни Законом N 176-ФЗ, ни другими законодательными актами не предусмотрена уплата НДС налогоплательщиками ПСН с 2025 года.

Согласно п. 6 ст. 346.45 НК РФ налогоплательщик считается утратившим право на применение патентной системы налогообложения и перешедшим на общий режим налогообложения (на упрощенную систему налогообложения, на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (в случае применения налогоплательщиком соответствующего режима налогообложения) с начала налогового периода, на который ему был выдан патент, в случае:

- если с начала календарного года доходы налогоплательщика от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, по всем видам предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется ПСН, превысили 60 млн руб. Если налогоплательщик одновременно применяет ПСН и УСН, то при определении величины доходов от реализации учитываются доходы по обоим спецрежимам (смотрите письма Минфина России от 30.12.2020 N 03-11-11/116619, от 25.09.2019 N 03-11-11/73583);

- если в течение налогового периода налогоплательщиком было допущено несоответствие требованиям, установленным п. 5 и п. 6 ст. 346.43 НК РФ (превышение численности наемных работников, осуществление видов деятельности, в отношении которых ПСН не применяется);

- если в течение налогового периода налогоплательщиком, применяющим ПСН по розничной торговле, была осуществлена реализация товаров, не относящихся к розничной торговле в соответствии с подп. 1 п. 3 ст. 346.43 НК РФ (лекарственных препаратов, обувных товаров и предметов одежды, принадлежностей к одежде и прочих изделий из натурального меха, подлежащих обязательной маркировке средствами идентификации).

При наступлении указанных в п. 6 ст. 346.45 НК РФ обстоятельств налогоплательщик считается утратившим право на применение ПСН с начала налогового периода, на который ему был выдан патент (смотрите письмо Минфина России от 15.09.2021 N 03-11-11/74779).

При нарушении условий применения ПСН индивидуальный предприниматель должен уплатить налоги, подлежащие уплате в данном случае в соответствии с УСН, от которых он был освобожден в соответствии с пунктами 10 и 11 ст. 346.43 НК РФ, за налоговый период, в котором им применялась ПСН (с даты начала действия патента до даты, указанной им в заявлении об утрате права на применение этого спецрежима)*(2).

Смотрите письма Минфина России от 23.09.2013 N 03-11-09/39224, от 26.08.2013 N 03-11-09/34828.

Таким образом, при утрате права на применение ПСН и переходе на УСН в данном случае вследствие превышения доходов от реализации 60 млн руб. с учетом Закона N 176-ФЗ ИП становится плательщиком НДС с начала налогового периода, на который ему был выдан патент.

Однако до утраты права на применение ПСН ИП не является плательщиком НДС, поскольку, как уже было отмечено выше, при применении ПСН уплачивается лишь налог, установленный главой 26.5 НК РФ.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

- Энциклопедия решений. НДС при УСН с 2025 года;

- Энциклопедия решений. Принудительное прекращение ПСН.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Вместе с тем, в соответствии с абзацем третьим п. 1 ст. 145 НК РФ, в редакции Закона N 176-ФЗ с 01.01.2025 организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, освобождаются от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, при соблюдении одного из следующих условий:

- за календарный год, предшествующий календарному году, начиная с которого организация или индивидуальный предприниматель переходит на упрощенную систему налогообложения, у указанных организации или индивидуального предпринимателя сумма доходов, определяемых в порядке, установленном главой 23, 25 или 26.1 НК РФ, не превысила в совокупности 60 миллионов рублей;

*(2) Суммы налогов, подлежащие уплате в данном случае в соответствии с УСН за период, в котором ИП утратил право на применение патентной системы налогообложения, исчисляются и уплачиваются им в порядке, предусмотренном законодательством РФ о налогах и сборах для вновь зарегистрированных ИП. При этом указанные индивидуальные предприниматели не уплачивают пени в случае несвоевременной уплаты налогов (авансовых платежей по налогам), подлежащих уплате в соответствии с УСН в течение того периода, в котором применялась ПСН.

Сумма налога, уплачиваемого при УСН, подлежащая уплате за налоговый период, в котором индивидуальный предприниматель утратил право на применение ПСН, уменьшаются на сумму налога, уплаченного в связи с применением патентной системы налогообложения (п. 7 ст. 346.45 НК РФ). Смотрите также письма Минфина России от 17.06.2015 N 03-11-09/34834, от 03.03.2014 N 03-11-12/8828, от 16.08.2013 N 03-11-09/33669).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Графкин Олег

Ответ прошел контроль качества

12 октября 2024 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.