Приобретена офисная техника (принтеры, компьютеры и т.д.) для передачи в воинскую часть участникам специальной военной операции. Как учесть офисную технику в бухгалтерской учете? Как передать ее в воинскую часть?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Расходы в виде безвозмездного пожертвования имущества участникам СВО или членам их семей учитываются в составе расходов для целей налогообложения прибыли.

Аналогичных норм, предусматривающих признание в расходах для целей налогообложения передачу имущества воинским частям, НК РФ не установлено.

Затраты на приобретение указанного в вопросе имущества относятся на прочие расходы организации без предварительного отражения в качестве запасов.

Обоснование позиции:

Налоговый учет 

Операция по безвозмездной передаче права собственности на имущество (работы, услуги) для целей исчисления налога на прибыль не признается операцией по реализации (п. 3 ст. 38, п. 1 ст. 39 НК РФ), что исключает необходимость признания передающей стороной соответствующего дохода от реализации в налоговом учете. Поскольку в связи с безвозмездной передачей у организации не возникает какой-либо экономической выгоды (п. 1 ст. 41 НК РФ), организация не должна признавать в налоговом учете и внереализационный доход.

В п. 16 ст. 270 НК РФ установлен прямой запрет на признание при расчете налоговой базы по налогу на прибыль расходов в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей, за исключением случаев, предусмотренных главой 25 НК РФ (смотрите, например, письма Минфина России от 03.08.2022 N 03-07-11/74909, от 17.12.2021 N 03-03-06/1/103267, от 12.02.2020 N 03-03-06/1/9419, от 27.12.2019 N 03-03-07/102491, от 04.04.2018 N 03-03-06/1/21862).

Расходы на приобретение и безвозмездную передачу имущества передающая организация не вправе учесть при расчете налогооблагаемой прибыли (если только оно не передано в целях подп. 19.5 п. 1 ст. 265 НК РФ, подп. 19.6 п. 1 ст. 265 НК РФ, а именно когда оно передается учреждению, деятельность которого подпадает под вышеуказанные нормы) (смотрите письма Минфина России от 21.09.2020 N 03-07-07/82568, от 27.08.2020 N 03-03-07/75251).

Вместе с тем с 21 ноября 2022 года п. 1 ст. 265 НК РФ дополнен подпунктом 19.12, согласно которому с 1 января 2022 года для целей налогообложения прибыли могут быть учтены внереализационные расходы в виде безвозмездно переданных денежных средств и (или) иного имущества, указанных в п. 93 ст. 217 НК РФ*(1) (смотрите письмо ФНС России от 20.01.2023 N СД-3-3/685@).

Напомним, что в соответствии с п. 93 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) НДФЛ доходы в виде денежных средств и (или) иного имущества, безвозмездно полученных лицами, призванными на военную службу по мобилизации в Вооруженные Силы РФ или проходящими военную службу по контракту, заключенному в соответствии с п. 7 ст. 38 Федерального закона от 28.03.1998 N 53-ФЗ "О воинской обязанности и военной службе", либо заключившими контракт о пребывании в добровольческом формировании (о добровольном содействии в выполнении задач, возложенных на Вооруженные Силы РФ), и (или) налогоплательщиками, являющимися членами семей указанных лиц, при условии, что такие доходы связаны с прохождением военной службы по мобилизации указанных лиц и (или) с заключенными указанными лицами контрактами. Освобождение от налогообложения доходов в виде безвозмездно полученных денежных средств и (или) иного имущества распространяется также на лиц, проходящих военную службу в Вооруженных Силах РФ по контракту или находящихся на военной службе (службе) в войсках национальной гвардии РФ, воинских формированиях и органах, указанных в п. 6 ст. 1 Федерального закона от 31.05.1996 N 61-ФЗ "Об обороне", и (или) на налогоплательщиков, являющихся членами семей указанных лиц, при условии, что такие доходы получены в связи с участием указанных лиц, проходящих военную службу (службу), в специальной военной операции.

Таким образом, под действие подп. 19.12 п. 1 ст. 265 НК РФ подпадают расходы в виде имущества, безвозмездно переданного участникам специальной военной операции или членам их семей в связи с участием первых в СВО.

В декларации по налогу на прибыль расходы, предусмотренные ст. 265 НК РФ, отражаются в приложении N 2 к листу 02 по строке 200.

Дополнительно отметим, что операции по передаче физическому лицу имущества в связи с участием в СВО не облагаются НДС. С 21 ноября 2022 г. Федеральным законом от 21.11.2022 N 443-ФЗ п. 2 ст. 149 НК РФ дополнен подпунктом 40, согласно которому с 1 января 2022 года не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории РФ имущества физическому лицу, доходы от получения которого данного физического лица подлежат освобождению от налогообложения НДФЛ в соответствии с п. 93 ст. 217 НК РФ*(1).

В то же время норм, предусматривающих признание в расходах для целей налогообложения передачу имущества воинским частям, НК РФ не установлено.

Как было отмечено в вышеназванном письме от 20.01.2023 N СД-3-3/685@, позиция ФНС России по вопросу документального оформления операций по передаче имущества мобилизованным лицам, в том числе в случаях, когда такая передача осуществляется с привлечением иных юридических (физических лиц) или органов властия, будет доведена дополнительно после ее согласования с Минфином России.

Как видим, передача воинским частям имущества от коммерческой организации в настоящее время не урегулирована.

В связи с этим рекомендуем организации при оформлении безвозмездной передачи имущества документально подтвердить, что пожертвование производится для нужд физических лиц - участников СВО.

По нашему мнению, целесообразно иметь документ, подтверждающий фактическое получение этими лицами рассматриваемого имущества.

В противном случае вопрос применения освобождения от налогообложения НДС неоднозначный. В целях минимизации налоговых рисков организации, возможно, придется исчислить НДС.

Так, в целях исчисления НДС передача права собственности на товары (работы, услуги) на безвозмездной основе признается реализацией и является объектом налогообложения НДС (п. 1 ст. 39 НК РФ, подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

В ряде случаев безвозмездная передача (в т.ч. дарение, пожертвование) не признается объектом обложения НДС. В частности, это:

• передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью - поскольку не признается реализацией (подп. 3 п. 3 ст. 39, подп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ);
• передача на безвозмездной основе объектов основных средств органам государственной власти и управления, органам местного самоуправления и органам публичной власти федеральной территории "Сириус", а также государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям (подп. 5 п. 2 ст. 146 НК РФ).

В анализируемой ситуации имущество не является основными средствами, как это будет отмечено ниже, и не передается некоммерческой организации на осуществление основной уставной деятельности. Следовательно, приведенные выше нормы применению не подлежат.

Еще одна норма подп. 5.1 п. 2 ст. 146 НК РФ в данном случае также не применяется, поскольку связана с передачей имущества, предназначенного для использования в целях предупреждения и предотвращения распространения, а также диагностики и лечения новой коронавирусной инфекции.

Кроме того, не подлежит обложению НДС передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) безвозмездно в рамках благотворительной деятельности в соответствии с Федеральным законом от 11.08.1995 N 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и добровольчестве (волонтерстве)" (далее - Закон N 135-ФЗ), за исключением подакцизных товаров (подп. 12 п. 3 ст. 149 НК РФ, письмо Минфина России от 27.07.2020 N 03-03-07/65327). Однако для применения освобождения от обложения НДС должны быть соблюдены требования, предусмотренные ст. 2 и 5 Закона N 135-ФЗ (смотрите письма МНС РФ от 13.05.2004 N 03-1-08/1191/15, УФНС России по Московской области от 14.09.2006 N 21-22-И/1096).

Если получателем имущества, указанным в абзаце первом подп. 12 п. 3 ст. 149 НК РФ, является юридическое лицо, то документами, подтверждающими право на освобождение от НДС, являются:

• договор или контракт о безвозмездной передаче налогоплательщиком имущества;
• акт приема-передачи или иной документ, подтверждающий передачу налогоплательщиком имущества (смотрите также письмо Минфина России от 27.07.2020 N 03-03-07/65327).

При этом следует учитывать, что согласно п. 4 ст. 149 НК РФ в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с положениями этой статьи, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций. Кроме того, возникает вопрос о восстановлении НДС.

Отметим что вопрос применения освобождения от налогообложения НДС на основании нормы подп. 12 п. 3 ст. 149 НК РФ при передаче имущества воинской части является неоднозначным. Если организация примет решение о начислении НДС, то при передаче имущества НДС следует исчислить в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 154 НК РФ. На основании п. 3 ст. 168 НК РФ у организации возникает обязанность по составлению счетов-фактур с указанием суммы НДС (смотрите подробнее в материале: Энциклопедия решений. Счет-фактура при безвозмездной передаче). 

К сведению:

Во избежание налоговых рисков налогоплательщик может на основании п. 1 ст. 34.2 НК РФ и п. 1, п. 2 ст. 21 НК РФ обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета организации за получением письменных разъяснений по данному вопросу. Напомним, что в соответствии со ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений, данных ему финансовым или налоговым органом о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. В этом случае налогоплательщик не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения. 

Бухгалтерский учет 

На основании п. 1 ст. 5 Федерального закона от 11.08.1995 N 135-ФЗ "О благотворительной деятельности" факты хозяйственной жизни являются объектами бухгалтерского учета экономического субъекта:

При этом под фактом хозяйственной жизни понимаются сделка, событие, операция, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств (п. 8 ст. 3 Закона N 402-ФЗ)

Определения и признаки объектов бухгалтерского учета (в том числе активов, доходов и расходов), порядок их классификации, условия принятия к бухгалтерскому учету и их списания в бухгалтерском учете устанавливают федеральные стандарты бухгалтерского учета (п. 1 части 3 ст. 21, ст. 5 Закона N 402-ФЗ).

Активами (вне зависимости от материально-вещественной формы) считаются хозяйственные средства, контроль над которыми организация получила в результате свершившихся фактов ее хозяйственной деятельности и которые должны принести ей экономические выгоды в будущем. Будущие экономические выгоды - это потенциальная возможность активов прямо или косвенно способствовать притоку денежных средств в организацию (п. 7.2, п. 8.3 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Министерстве финансов Российской Федерации, Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29.12.1997)).

Требования к формированию в бухгалтерском учете информации о запасах организаций установлены ФСБУ 5/2019 "Запасы". Для целей бухгалтерского учета запасами считаются активы, потребляемые или продаваемые в рамках обычного операционного цикла организации либо используемые в течение периода не более 12 месяцев (в частности, материалы, товары для продажи, готовая продукция и проч.). При этом одним из условий признания запасов также является получение организацией в будущем экономических выгод в связи с приобретением или созданием запасов (пп. 3-5 ФСБУ 5/2019).

Таким образом, такое имущество, как офисная техника, изначально приобретаемое для безвозмездной передачи субъектам для целей СВО, не может рассматриваться в качестве активов организации и учитываться в составе запасов (материалов, товаров). Очевидно, в данном случае не может идти речи и об активах иного вида (например, ОС или НМА) (п. 4 ФСБУ 6/2020 "Основные средства", п. 5 ФСБУ 26/2020 "Капитальные вложения", п. 3 ПБУ 14/2007 или п. 4 ФСБУ 14/2022 "Нематериальные активы").

При безвозмездной передаче имущества у организации не возникает доходов (п. 2 ПБУ 9/99 "Доходы организации").

Затраты на приобретение такого имущества признаются в бухгалтерском учете в качестве прочих расходов в периоде их осуществления (п. 12, пп. 15-19 ПБУ 10/99 "Расходы организации"). Если между приобретением рассматриваемых ТМЦ и их передачей на цели СВО имеется временной разрыв, то с целью обеспечения контроля за сохранностью такого имущества до момента перехода права собственности к получателю можно организовать их учет на отдельном забалансовом счете, например 013.

При этом организация может произвести следующие записи по счетам учета:

Дебет 60 (76) Кредит 51

- произведена оплата поставщику за приобретаемое имущество;

Дебет 91 Кредит 60 (76)

- получена офисная техника, предназначенная для передачи в зону СВО;

Дебет 013

- стоимость имущества, предназначенного для безвозмездной передачи, отражена на забалансовом счете;

Кредит 013

- стоимость переданного в зону СВО имущества списана с забалансового счета. 

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

• Энциклопедия решений. Договор дарения;
• Энциклопедия решений. Договор пожертвования;
• Примерная форма договора безвозмездной передачи (пожертвования) материальных ценностей (подготовлено экспертами компании ГАРАНТ);
• Энциклопедия решений. Учет безвозмездной передачи товаров;
• Энциклопедия решений. Как учитываются безвозмездные операции для целей налогообложения прибыли;
• Налогообложение и учет помощи участникам СВО и членам их семей. Памятка бухгалтера (подготовлено экспертами компании ГАРАНТ);
• Вопрос: Налоговый учет безвозмездной передачи имущества в воинскую часть, участвующую в специальной военной операции (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, декабрь 2022 г.);
• Вопрос: НДС при передаче оборудования и материалов при мобилизации (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, январь 2023 г.). 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Графкин Олег 

Ответ прошел контроль качества 

21 июня 2023 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.  

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Из взаимосвязанных положений п. 93 ст. 217 НК РФ следует, что освобождение от налогообложения применяется в отношении лиц:

• призванных на военную службу по мобилизации;
• проходящих военную службу по контракту, заключенному в соответствии с п. 7 ст. 38 Федерального закона от 28.03.1998 N 53-ФЗ "О воинской обязанности и военной службе";
• заключивших контракт о пребывании в добровольческом формировании (о добровольном содействии в выполнении задач, возложенных на ВС РФ);
• являющихся членами семей указанных выше граждан.