Организация находится на ОСНО. Ежемесячно отчитывается по налогу на прибыль и уплачивает платежи. Выручка за квартал составляет 15,5 млн руб. Может ли организация перейти на квартальную сдачу отчетности с ежемесячными авансовыми платежами в бюджет? Если да, то каков порядок перехода? Как в январе, феврале и марте 2022 года внести авансы по прибыли?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В рассматриваемом случае организация вправе с 2022 года перейти на уплату ежемесячных авансовых платежей исходя из предполагаемой прибыли отчетного периода при условии уведомления о факте такого перехода налогового органа в срок не позднее 31 декабря 2021 года.
При переходе налогоплательщика, исчислявшего ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, на уплату ежемесячных авансовых платежей в течение отчетного периода сумма указанного ежемесячного платежа, подлежащего уплате в I квартале налогового периода, принимается равной одной трети разницы между суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам девяти месяцев, и суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам полугодия предыдущего налогового периода.

Обоснование вывода:
Налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год, который, в свою очередь, подразделяется на отчетные периоды: кварталы или месяцы (ст. 285 НК РФ). Общая сумма налога на прибыль перечисляется в бюджет по итогам календарного года, а по итогам каждого отчетного периода налогоплательщику необходимо рассчитать и уплатить авансовые платежи (п. 2 ст. 286 НК РФ).
Пунктом 2 ст. 286 НК РФ установлено две самостоятельные системы исчисления и уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль:
1. Исходя из предполагаемой прибыли отчетного периода. Отчетными периодами по налогу на прибыль при таком способе признаются 1 квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года (п. 2 ст. 285 НК РФ).
В этом случае авансовые платежи включают в себя две составляющие (второй абзац п. 2 ст. 286 НК РФ):
- квартальные платежи - рассчитываются исходя из фактической прибыли и подлежат уплате по итогам I квартала, полугодия и девяти месяцев;
- ежемесячные авансовые платежи внутри каждого квартала - исчисляются исходя из предполагаемой прибыли, размер которой определяется по итогам предыдущего квартала, и уплачиваются каждый месяц.
Это так называемый общий порядок уплаты авансовых платежей, из которого в отдельных случаях допускаются исключения.
В частности, из п. 3 ст. 286 НК РФ следует, что организации, у которых за предыдущие четыре квартала доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, не превышали в среднем 15 млн рублей (25 млн рублей в 2020 году*(1)) за каждый квартал, уплачивают только квартальные авансовые платежи по итогам отчетного периода.
2) Исходя из фактически полученной прибыли, подлежащей исчислению. В этом случае исчисление сумм авансовых платежей производится исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли, рассчитываемой нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего месяца (седьмой абзац п. 2 ст. 286 НК РФ). Квартальные авансовые платежи не исчисляются и не уплачиваются. Отчетными периодами являются 1 месяц, 2 месяца, 3 месяца и т.д. до окончания календарного года (п. 2 ст. 285 НК РФ).
Приведенные системы предполагают совершенно разный механизм исчисления авансовых платежей. В первом случае расчет осуществляется ежеквартально, во втором ежемесячно. При этом и тот и другой способ предполагают уплату ежемесячных платежей, но для отличия одного способа от другого ключевое значение имеет именно порядок исчисления: раз в квартал или раз в месяц.
Налоговое законодательство не ограничивает налогоплательщиков в выборе конкретного варианта уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль (ежемесячные авансовые платежи исходя из предполагаемой прибыли отчетного периода или ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли). Такой выбор организации осуществляют, руководствуясь исключительно экономической целесообразностью и спецификой своей хозяйственной деятельности.
Единственными условиями, соблюдение которых необходимо для смены системы авансовых платежей, установлены восьмым абзацем п. 2 ст. 286 НК РФ. Это:
- запрет на переход на изменение системы в течение налогового периода, т.е. не с начала календарного года;
- уведомление о принятом решении налогового органа не позднее 31 декабря года, предшествующего налоговому периоду, в котором происходит такой переход*(2).
Таким образом, в рассматриваемой ситуации организация имеет полное право перейти с начала 2022 года на общий порядок уплаты авансовых платежей, т.е. рассчитывать авансовые платежи исходя из предполагаемой прибыли отчетного периода и отчитываться по налогу на прибыль ежеквартально. При этом с учетом того, что за предыдущие четыре квартала доходы организации от реализации превышают в среднем 15 млн рублей, авансовые платежи необходимо будет уплачивать ежемесячно.
О возврате на общий порядок уплаты авансовых платежей необходимо уведомить налоговый орган*(2). Форма такого уведомления на законодательном уровне не утверждена, поэтому оно может быть составлено в произвольной форме или можно воспользоваться формой, рекомендованной ФНС России в письме от 22.04.2020 N СД-4-3/6802@*(3).
При определении суммы ежемесячного платежа, подлежащего уплате в первом отчетном периоде года, с которого осуществлен переход на общий способ уплаты ежемесячных авансовых платежей, необходимо руководствоваться десятым абзацем п. 2 ст. 286 НК РФ. Здесь сказано, что при переходе налогоплательщика, исчислявшего ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, на уплату ежемесячных авансовых платежей в течение отчетного периода сумма указанного ежемесячного платежа, подлежащего уплате в I квартале налогового периода, принимается равной одной трети разницы между суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам девяти месяцев, и суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам полугодия предыдущего налогового периода.
Как было сказано, в силу п. 2 ст. 285 НК РФ отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года. Отчетный период "полугодие" для такой категории налогоплательщиков не предусмотрен. Полагаем, что в вышеприведенной норме формулировка "сумма авансового платежа, рассчитанная по итогам полугодия" подразумевает, что речь идет о сумме авансового платежа, рассчитанной по итогам шести месяцев.
Таким образом, для того, чтобы определить размер авансовых платежей, подлежащих уплате в январе, феврале и марте 2022 года, необходимо из суммы авансовых платежей, уплаченных за период январь-сентябрь 2021 года, вычесть сумму авансовых платежей, уплаченных за период январь-июнь 2021 года и полученный результат разделить на 3.
Начиная со второго квартала года, с которого осуществлен переход на уплату ежемесячных авансовых платежей в течение отчетного периода, ежемесячные платежи следует рассчитывать в обычном порядке (т.е. в соответствии с абзацами 3-5 п. 2 ст. 286 НК РФ). В частности, во втором квартале сумма ежемесячного авансового платежа принимается равной 1/3 суммы авансового платежа, исчисленного по итогам I квартала текущего года.
Также обращаем внимание, что порядок исчисления авансовых платежей по налогу на прибыль должен быть отражен в учетной политике организации на очередной налоговый период.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Лазукова Екатерина

Ответ прошел контроль качества

20 декабря 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Смотрите ч. 2 ст. 2 Федерального закона от 22.04.2020 N 121-ФЗ.
*(2) Обращаем внимание, что до 2015 года положений, обязывающих налогоплательщика уведомлять налоговый орган об обратном переходе - на стандартный способ уплаты ежемесячных авансовых платежей, нормы НК РФ не содержали (смотрите также письмо Минфина России от 12.04.2012 N 03-03-06/1/196). Изменения были внесены Федеральным законом от 24.11.2014 N 366-ФЗ (подп. "а" п. 37 ст. 1) (далее - Закон N 366-ФЗ).
*(3) Эта форма была разработана специалистами ФНС в связи с появлением в 2020 году п. 2.1 ст. 286 НК РФ, на основании которого налогоплательщики, уплачивающие в налоговом периоде 2020 года ежемесячные авансовые платежи в течение отчетного (налогового) периода, были вправе перейти до окончания налогового периода 2020 года на уплату ежемесячных авансовых платежей исходя из фактической прибыли, уведомив об этом налоговый орган. Между тем каких-либо ограничений на применение данной формы к иным случаям изменения системы авансовых платежей мы не видим. Внешний вид формы свидетельствует о том, что она вполне может использоваться и при возврате на общий порядок уплаты авансовых платежей.