ООО (УСН с объектом налогообложения "доходы") имеет на балансе квартиры в жилом доме, полученные за оказанные услуги. ООО продает сотруднику квартиру с рассрочкой платежа. Предварительная оплата договором не предусмотрена. Как правильно оформить такую операцию? Нужно ли применять ККТ? В какой момент будет признан доход для целей налогообложения?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В случае продажи квартиры физическому лицу в рассрочку организации следует сформировать кассовые чеки:
- в момент передачи квартиры с признаком способа расчёта "Передача в кредит";
- при дальнейшем погашении рассрочки - "Оплата кредита".
В налоговом учете доход признается на каждую дату внесения установленных договором платежей.

Обоснование вывода:

Применение ККТ

В общем случае при осуществлении расчета пользователь обязан сформировать и выдать кассовый чек на бумажном носителе и (или) в случае предоставления покупателем (клиентом) пользователю до момента расчета абонентского номера либо адреса электронной почты направить кассовый чек в электронной форме покупателю (клиенту) (при наличии технической возможности для такой передачи) (ст. 1.1, п. 2 ст. 1.2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ, далее - Закон N 54-ФЗ).
Случаи, при которых онлайн-касса не применяется, перечислены в ст. 2 Закона N 54-ФЗ и обусловлены спецификой деятельности или особенностями местонахождения пользователя ККТ (как мы поняли, речь не идет о расчетах в отдаленных или труднодоступных местностях, а также в отдаленных от сетей связи местностях (подп. 3 и 7 ст. 2 Закона N 54-ФЗ)).
Чиновники для общего случая разъясняют: ККТ применяется при осуществлении расчетов с физическими лицами за товар, включая недвижимое имущество, независимо от формы оплаты и способов расчета (письма ФНС России от 18.11.2020 N АБ-4-20/18887@ и от 05.02.2020 N АБ-4-20/1824@, Минфина России от 17.07.2019 N 03-01-15/53174). И поскольку применять ККТ нужно при каждом расчете (смотрите письма ФНС России от 06.11.2020 N АБ-4-20/18280@, от 04.08.2020 N ВД-4-20/12469), то даже разовая сделка с физлицом, в результате которой осуществляются расчеты, требует применения ККТ.
При этом расчеты в терминологии Закона N 54-ФЗ - это, в частности, прием (получение) и выплата денежных средств наличными деньгами и (или) в безналичном порядке за товары, работы, услуги, а также предоставление и погашение займов для оплаты товаров, работ, услуг.
ФНС России в письме от 25.10.2018 N ЕД-3-20/7645@ разъясняла, что предоставление займа следует рассматривать как изменение срока выполнения обязательства по предоставлению денежных средств в рамках осуществления расчетов (например, по договору купли-продажи), а именно: передачу денежных средств покупателем (клиентом) продавцу позднее получения товара, а не в момент такой передачи либо как изменение порядка оплаты, при котором последняя производится не в полной сумме расчета, а по частям. Соответственно, погашением займов является исполнение обязательства по оплате покупателем (клиентом) полученных ранее товаров, работ или услуг в рамках осуществляемых расчетов (письмо ФНС России от 19.10.2018 N ЕД-4-20/20518).
Поскольку предоставление и погашение займов для оплаты товаров, работ, услуг является "расчетом" в понимании Закона N 54-ФЗ, то при передаче товара (работы, услуги) в связи с предоставленной рассрочкой получения оплаты и после получения оплаты необходимо применять ККТ. Это правило относится к платежам, совершаемым как в наличной, так и в безналичной форме (на расчётный счёт через банк или иную кредитную организацию).
Как указано в письме ФНС России от 03.09.2020 N АБ-4-20/14236@, кассовый чек (бланк строгой отчетности) с указанием в нем признака способа расчета (тег 1214) "Передача предмета расчета без его оплаты в момент его передачи с последующей оплатой в кредит", значение "6" указывается в кассовом чеке в момент передачи предмета расчета без его оплаты. При конечном расчете необходимо формировать кассовый чек (бланк строгой отчетности) с признаком способа расчета (тег 1214) "Оплата предмета расчета после его передачи с оплатой в кредит (оплата кредита)", значение "7" (смотрите письма Минфина России от 21.08.2020 N 03-01-15/73584, ФНС России от 04.08.2020 N ВД-4-20/12469@).
Полагаем, что в данном случае чеки формируются при передаче квартиры*(1) и при каждом поступлении денежных средств, включая отдельные платежи при оплате в рассрочку. В первом чеке "признак способа расчета" - "Передача в кредит", при дальнейшем погашении рассрочки - "Отплата кредита" (смотрите письмо ФНС России от 20.02.2019 N ЕД-4-20/2929@).

УСН

Абзац первый п. 1 ст. 346.17 НК РФ устанавливает, что датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод) (письма Минфина России от 31.01.2020 N 03-11-11/6179, от 06.07.2012 N 03-11-11/204). Какой-либо привязки этой даты к факту регистрации перехода права собственности на недвижимость данная норма не содержит.
Таким образом, в ситуации реализации недвижимого имущества на условиях рассрочки оплаты доходы при УСН будут признаваться частями на каждую дату внесения установленных договором платежей. Аналогичное мнение выражено в постановлении АС Поволжского округа от 27.04.2016 N Ф06-8003/16.

НДФЛ

Пункт 1 ст. 212 НК РФ содержит исчерпывающий перечень доходов, относящихся к доходам, полученным в виде материальной выгоды. В частности, доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, является материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей.
Материальная выгода от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами (кроме установленных исключений) признается налогооблагаемым доходом, в частности, в случае, если заем (кредит) получен от организации или ИП, которые признаны взаимозависимым лицом налогоплательщика либо с которыми он состоит в трудовых отношениях (подп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ).
Отношения сторон, возникающие на основании договора займа (кредита), регулируются главой 42 "Заем и кредит" ГК РФ.
В соответствии со ст. 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. При этом договорами, исполнение которых связано с передачей в собственность другой стороне денежных сумм или других вещей, определяемых родовыми признаками, может предусматриваться предоставление кредита, в том числе в виде аванса, предварительной оплаты, отсрочки и рассрочки оплаты товаров, работ или услуг (коммерческий кредит), если иное не установлено законом (п. 1 ст. 823 ГК РФ).
Из приведенной нормы не следует, что поставка товара с рассрочкой платежа всегда означает предоставление поставщиком коммерческого кредита. Иными словами, при рассрочке оплаты товара (работ, услуг) обязательства коммерческого кредитования возникают не автоматически, а при достижении соглашения об этом. Иными словами, условие об оплате товара покупателем частями через определенные периоды времени после его получения само по себе коммерческим кредитом не является. Предоставление такого кредита должно быть прямо предусмотрено договором (определения ВАС РФ от 25.02.2009 N 1511/09 и от 28.01.2008 N 18141/07). Предоставление коммерческого кредита предусматривает начисление процентов. По смыслу норм закона проценты, взимаемые за пользование коммерческим кредитом, являются платой за пользование денежными средствами (п. 12 постановления Пленума ВС РФ и Пленума ВАС РФ от 08.10.1998 N 13/14, и др.).
В данном случае квартира передается сотруднику по договору купли-продажи. Отношения сторон, возникающие из договора купли-продажи товара, регулируются главой 30 "Купля-продажа" ГК РФ. Согласно ст. 489 ГК РФ договором о продаже товара в кредит может быть предусмотрена оплата товара в рассрочку. В рассматриваемом случае договор купли-продажи не содержит условия о начислении процентов за предоставление рассрочки, в связи с этим считаем, что положения главы 42 "Заем и кредит" ГК РФ к данному договору применяться не должны.

К сведению:
Добровольное удержание, т.е. списание из заработной платы по заявлению самого работника, может вызвать претензии со стороны контролирующих органов, и отстаивать законность такого удержания, возможно, придется в суде (смотрите определение Волгоградского облсуда от 27.01.2016 по делу N 33а-1665/2016). Во избежание конфликта с контролирующими органами целесообразно исходить из запрета на любые удержания из заработка, помимо прямо предусмотренных федеральным законодательством (ст. 137 ТК РФ).

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Договор продажи недвижимости;
- Энциклопедия решений. Государственная регистрация перехода права собственности на объект недвижимости при его отчуждении по договору;
- Энциклопедия решений. Оплата товара в кредит и рассрочку по договору купли-продажи (поставки);
- Энциклопедия решений. ККТ при продаже в кредит (в том числе с полной отсрочкой оплаты, постоплатой) и в рассрочку;
- Энциклопедия решений. Кассовый метод признания доходов при УСН;
- Энциклопедия решений. НДФЛ с материальной выгоды от экономии на процентах при получении кредитов (займов);
- Энциклопедия решений. Удержания по заявлению работника;
- "Можно ли производить удержания из заработной платы работника по его заявлению?", Новости для кадровика за 2019 год (подготовлено экспертами компании ГАРАНТ);
- Вопрос: Организация продала своему работнику квартиру по договору купли-продажи в рассрочку. Оплата в соответствии с согласованным в договоре графиком платежей от работника поступает ежемесячно на расчетный счет организации (УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы"). Основной вид деятельности - оказание медицинских услуг. Надо ли применять ККТ при получении такой оплаты? Как поступить, если при получении такой оплаты от сотрудника ККТ не применялась? Как отличить в отчете об итогах смены, о закрытии смены оплату с признаком "безналичными", поступившую от работников, от оплаты, поступившей за реализованные услуги от клиентов? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, октябрь 2019 г.);
- Вопрос: Материальная выгода от экономии на процентах при продаже товара с рассрочкой платежа (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, сентябрь 2021 г.);
- Вопрос: Материальная выгода при беспроцентной рассрочке (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2021 г.);
- Примерная форма договора купли-продажи квартиры с рассрочкой платежа (подготовлено экспертами компании ГАРАНТ);
- Примерная форма акта приема-передачи к договору купли-продажи квартиры с рассрочкой платежа (подготовлено экспертами компании ГАРАНТ).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Цориева Зара

Ответ прошел контроль качества

28 июня 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

------------------------------------------------------------------------
*(1) Закон N 54-ФЗ не определяет момент расчета при продаже недвижимого имущества.
Для каких-то иных товаров мы бы сказали, что момент расчета с продажей в рассрочку (или с отсрочкой оплаты) определяется по дате документа на передачу товара без его оплаты на согласованных сторонами условиях (письма Минфина России от 21.08.2020 N 03-01-15/73584, ФНС России от 04.08.2020 N ВД-4-20/12469@, от 03.09.2020 N АБ-4-20/14236@).
С продажей недвижимости, право собственности на которую возникает у покупателя (физическое лицо) с момента государственной регистрации этого права, ситуация, конечно, сложнее.
Согласно п. 1 ст. 556 ГК РФ передача недвижимости продавцом и принятие ее покупателем осуществляются по подписываемому сторонами передаточному акту или иному документу о передаче. Если иное не предусмотрено договором или законом, обязательство продавца передать недвижимость покупателю считается исполненным после подписания сторонами соответствующего документа о передаче и вручения предмета договора покупателю. В отсутствие соглашения сторон об ином с этого момента на покупателя переходит риск случайной гибели или случайного повреждения предмета договора (п. 1 ст. 459 ГК РФ).
В силу п. 1 ст. 488 ГК РФ в случае, когда договором купли-продажи предусмотрена оплата товара через определенное время после его передачи покупателю (продажа товара в кредит), покупатель должен произвести оплату в срок, предусмотренный договором. С момента передачи товара покупателю и до его оплаты товар, проданный в кредит, признается находящимся в залоге у продавца для обеспечения исполнения покупателем его обязанности по оплате товара (п. 5 ст. 488 ГК РФ). При этом залог недвижимого имущества (ипотека) как обременение подлежит государственной регистрации и возникает с момента такой регистрации (ст. 11, п. 2 ст. 20 Федерального закона от 16.07.1998 N 102-ФЗ "Об ипотеке (залоге недвижимости)", далее - Закон N 102-ФЗ). Договор не может ограничивать право пользования залогодателем имуществом, заложенным по договору об ипотеке (п. 1 ст. 338, п. 1 ст. 357 ГК РФ, п. 1 ст. 29 Закона N 102-ФЗ).
То есть регистрация перехода права собственности и передача объекта недвижимости (товара) покупателю являются разными действиями (ст. 551, 556 ГК РФ), но ни одно из них прямо Законом N 54-ФЗ не названо моментом расчета.
На наш взгляд, при реализации квартиры на условиях рассрочки (отсрочки) платежа моментом расчета является сама передача товара без оплаты и чек формируется по дате документа о передаче (акта).
Аналогичное мнение выражено в материалах:
- Вопрос: Налогообложение и применение ККТ в случае уступки права требования оплаты за проданную квартиру (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2021 г.);
- Вопрос: Организация продает квартиры физическим лицам. В договорах купли-продажи указано, что на момент подписания договора квартира передана, и акт приема-передачи дополнительно составляться не будет. Оплата происходит либо в день подписания договора в полной сумме, либо в день подписания частично и частично с отсрочкой. Когда нужно оформлять кассовые чеки? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2020 г.).