ИП на ПСН без работников. Как оплачивать налог при ПСН, чтобы было возможно уменьшить его на уплаченные страховые взносы на ОПС и ОМС? Возможно ли уменьшить налог при ПСН на страховые взносы на ОПС с дохода сверх 300 000 рублей (в размере 1 процента)? Как взаимодействовать с налоговым органом при уменьшении налога при ПСН на страховые взносы на ОПС и ОМС (в частности, нужно ли представлять квитанции об оплате страховых взносов)?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
При реализации механизма, предусмотренного п. 1.2 ст. 346.51 НК РФ, важно, что в уменьшение налога при ПСН, исчисленного за налоговый период, принимаются страховые взносы на ОПС и ОМС, уплаченные (в пределах исчисленных сумм) в данном налоговом периоде в соответствии с законодательством РФ. При этом какого-либо специального порядка или сроков уплаты Налога и (или) страховых взносов на ОПС и ОМС не установлено.
Сумма страховых взносов на ОПС в размере 1 процента от суммы дохода предпринимателя, превышающего 300 000 рублей за расчетный период, может приниматься в уменьшение налога при ПСН.
Для реализации права, предусмотренного п. 1.2 ст. 346.51 НК РФ, налогоплательщик должен направить уведомление об уменьшении суммы налога, уплачиваемого в связи с применением ПСН, на сумму указанных в приведенном пункте страховых платежей (взносов) и пособий в письменной или электронной форме с использованием усиленной квалифицированной электронной подписи по телекоммуникационным каналам связи в налоговый орган по месту постановки на учет в качестве налогоплательщика, применяющего ПСН.

Обоснование позиции:
C 01.01.2021 ст. 346.51 НК РФ дополнена пунктом 1.2 (п. 5 ст. 1, ст. 5 Федерального закона от 23.11.2020 N 373-ФЗ), предусматривающим возможность уменьшения суммы "патентного" налога (далее также - Налог), исчисленной за налоговый период, в частности, на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (ОПС), обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование (ОМС), обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) в данном налоговом периоде в соответствии с законодательством РФ.
При этом необходимо, чтобы данные расходы не были учтены в целях налогообложения в соответствующем налоговом периоде, в том числе при исчислении налогов, уплачиваемых в связи с применением иных режимов налогообложения.
Предприниматели, не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, вправе уменьшить сумму Налога на уплаченные страховые взносы на ОПС и на ОМС в размере, определенном в соответствии с п. 1 ст. 430 НК РФ, без каких-либо ограничений (то есть в полной сумме).
В п. 1 ст. 430 НК РФ речь идет об уплате, в том числе страховых взносов на ОПС в фиксированном размере плюс 1,0 процента суммы дохода плательщика, превышающего 300 000 рублей за расчетный период. Соответственно, сумма страховых взносов на ОПС в размере 1 процента от суммы дохода предпринимателя, превышающего 300 000 рублей за расчетный период, также может приниматься в уменьшение Налога (дополнительно смотрите письмо Минфина России от 11.02.2020 N 03-11-11/9182).
При реализации механизма, предусмотренного п. 1.2 ст. 346.51 НК РФ, важно, что в уменьшение Налога, исчисленного за налоговый период, принимаются страховые взносы на ОПС и ОМС, уплаченные (в пределах исчисленных сумм) в данном налоговом периоде в соответствии с законодательством РФ. При этом какого-либо специального порядка или сроков уплаты Налога и (или) страховых взносов на ОПС и ОМС не установлено.
Так, например, сумму страховых взносов на ОПС в размере 1 процента от суммы дохода предпринимателя, превышающего 300 000 рублей, за 2021 год, уплаченную в 2022 году (п. 2 ст. 432 НК РФ), можно будет принять в уменьшение Налога также в налоговых периодах 2022 года (дополнительно смотрите письмо Минфина России от 31.01.2020 N 03-11-11/5982).
Согласно поправкам, внесенным в ст. 346.49 НК РФ, вступившим в силу с начала текущего календарного года (п. 3 ст. 1, ст. 5 Федерального закона от 23.11.2020 N 373-ФЗ), в 2021 году налоговым периодом при ПСН признается календарный месяц, за исключением случаев выдачи патента на срок менее календарного года, при которых налоговым периодом, как и ранее, признается срок, на который выдан патент.
То есть при получении патента на период менее календарного года в уменьшение Налога можно принимать все фактически уплаченные предпринимателем страховые взносы на ОПС и ОМС в течение срока, на который выдан патент, что нужно учитывать при решении вопроса о моменте уплаты страховых взносов.
Представляется, что это должно быть справедливым и в отношении годовых патентов, однако, учитывая, что налоговым периодом в 2021 году будет признаваться календарный месяц, минимизации налоговых рисков будет способствовать уплата страховых взносов в тех же месяцах, что и Налога.
Для реализации права, предусмотренного п. 1.2 ст. 346.51 НК РФ, налогоплательщик должен направить уведомление об уменьшении суммы налога, уплачиваемого в связи с применением ПСН, на сумму указанных в приведенном пункте страховых платежей (взносов) и пособий (далее - Уведомление) в письменной или электронной форме с использованием усиленной квалифицированной электронной подписи по телекоммуникационным каналам связи в налоговый орган по месту постановки на учет в качестве налогоплательщика, применяющего ПСН.
Форма, формат и порядок представления Уведомления утверждаются ФНС России. При этом соответствующего акта на данный момент нами не обнаружено.
Каких-либо иных особенностей взаимодействия предпринимателей с налоговым органом по поводу уменьшения Налога на страховые взносы на ОПС и ОМС законом не установлено (в частности, закон не обязывает направлять в налоговый орган квитанции об уплате страховых взносов). Не исключено, что таковые могут быть предусмотрены ФНС России в порядке представления Уведомления.
Логично предположить, что Уведомления должны представляться в налоговые органы до крайних сроков уплаты Налога (п. 2 ст. 346.51 НК РФ).
Предусмотрены также и последствия для ситуации, когда, например, страховые взносы перечислены в том же налоговом периоде, но после уплаты Налога: если сумма Налога, подлежащая уменьшению, уплачена до такого уменьшения, зачет (возврат) суммы излишне уплаченного Налога производится в порядке, установленном ст. 78 НК РФ. Заявление о зачете (возврате) суммы излишне уплаченного Налога подается налогоплательщиком по месту постановки на учет в налоговом органе в качестве налогоплательщика, применяющего ПСН, в который было представлено Уведомление (по месту жительства (по месту пребывания) в случае снятия с учета в качестве налогоплательщика ПСН).
Соответственно, для того, чтобы не пользоваться возвратно-зачетным механизмом, предпринимателям нужно уплачивать страховые взносы "за себя" до момента перечисления Налога.
Официальных разъяснений по данным вопросам нами не обнаружено. Выраженная точка зрения является нашим экспертным мнением.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

Ответ прошел контроль качества

15 января 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.