ИП, находящийся на УСН (6%), привлекает для выполнения работ нерезидентов РФ, имеющих патент на работу в РФ. Иностранные работники являются гражданами стран ЕАЭС. Они не высококвалифицированные специалисты. С данными гражданами ИП заключает трудовые договоры. Каков порядок налогообложения выплат таким работникам (НДФЛ и страховые взносы)?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Доходы в связи с работой по найму, полученные гражданами Армении, Белоруссии, Казахстана, Киргизии, облагаются по налоговой ставке 13% с первого дня их работы на территории РФ.
С выплат, начисленных в пользу работников, являющихся гражданами государств - членов ЕАЭС, ИП обязан уплачивать страховые взносы в порядке, установленном законодательством РФ в отношении граждан РФ.

Обоснование вывода:
При привлечении иностранных работников, являющихся гражданами государств - членов ЕАЭС (далее также - ГЧ), необходимо учитывать положения ст.ст. 97, 98 и 73 Договора о Евразийском экономическом союзе (далее - Договор о ЕАЭС).
Обратим внимание что в силу п. 1 ст. 97 Договора о ЕАЭС работодатели и (или) заказчики работ (услуг) ГЧ привлекают к осуществлению трудовой деятельности трудящихся ГЧ без получения ими разрешения на осуществление трудовой деятельности в государстве трудоустройства. Работодатели и (или) заказчики работ (услуг) ГЧ вправе привлекать к осуществлению трудовой деятельности трудящихся ГЧ без учета ограничений по защите национального рынка труда. Сторонами Договора о ЕАЭС на сегодняшний день помимо России являются Республика Беларусь, Республика Казахстан, Республика Армения, Кыргызская Республика.
Таким образом, в настоящее время на граждан стран ЕАЭС, привлекаемых к труду на территории России, не распространяется требование о необходимости получения патента либо разрешения на работу, а работодателю не нужно получать разрешение на привлечение иностранной рабочей силы.
Порядок обложения страховыми взносами и НДФЛ сумм оплаты труда вышеуказанных работников имеет свои особенности.

НДФЛ

Вознаграждение за выполнение трудовых обязанностей, полученное физическим лицом (в том числе иностранным гражданином) от российского работодателя, признается доходом, облагаемым НДФЛ (п. 1 ст. 207, пп. 6 п. 1 ст. 208, ст. 11 НК РФ).
Работодатель (в том числе ИП на УСН), выплачивающий физическому лицу доход, признается налоговым агентом и обязан исчислить, удержать и уплатить в бюджет НДФЛ с такого дохода (п.п. 1, 2 ст. 226, п. 5 ст. 346.11 НК РФ).
В общем случае доходы в виде заработной платы облагаются НДФЛ по ставке:
- 13% - если на дату выплаты дохода работник признавался налоговым резидентом РФ (п. 1 ст. 224 НК РФ);
- 30% - если на дату выплаты дохода работник не приобрел статус налогового резидента РФ (п. 3 ст. 224 НК РФ).
Иностранные граждане могут являться налоговыми резидентами, если фактически находятся в РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев (п. 2 ст. 207 НК РФ).
Вместе с тем при налогообложении доходов иностранного работника следует учитывать правила и нормы международных договоров РФ (ст. 7 НК РФ).
Из положений ст. 73 Договора о ЕАЭС следует, что доходы в связи с работой по найму, полученные гражданами Армении, Белоруссии, Казахстана, Киргизии, облагаются по налоговой ставке 13% с первого дня их работы на территории РФ (смотрите также письма Минфина России от 23.07.2019 N 03-04-06/54654, от 27.02.2019 N 03-04-06/12764, от 15.06.2018 N 03-04-05/40970).
При этом специалисты финансового ведомства указывают, что для применения ставки 13% работник должен быть не просто гражданином ГЧ ЕАЭС, а налоговым резидентом (лицом с постоянным местопребыванием) этой страны. Вопросы признания физического лица налоговым резидентом (лицом с постоянным местопребыванием) ГЧ ЕАЭС относятся к компетенции соответствующих органов этой страны (письма Минфина России от 24.11.2017 N 03-04-06/78093, от 21.03.2017 N 03-04-05/16283). Из разъяснений специалистов финансового ведомства можно сделать вывод, что для применения ставки 13% к доходам иностранного гражданина, прибывшего из страны ЕАЭС, необходимо каким-то образом удостовериться в его налоговом резидентстве одной из стран ЕАЭС.
Кроме того, Минфин России неоднократно разъяснял, что, если по итогам налогового периода*(1) работник (в том числе из страны ЕАЭС) не имеет статуса налогового резидента РФ (находился в России менее 183 дней), его доходы, полученные в данном налоговом периоде, подлежат обложению НДФЛ по ставке 30% (письма Минфина России от 22.01.2019 N 03-04-06/3032, от 23.05.2018 N 03-04-05/34859, от 14.07.2016 N 03-04-06/41639, от 10.06.2016 N 03-04-06/34256).
Вместе с тем заметим, что в других официальных разъяснениях отмечается, что положениями ст. 73 Договора о ЕАЭС не предусмотрен перерасчет налоговых обязательств граждан ГЧ в случае неприобретения ими статуса налогового резидента (письма ФНС России от 28.11.2016 N БС-4-11/22588@, Минфина России от 24.02.2016 N 03-04-06/10026). Смотрите также п. 2 решения КС РФ от 16.07.2015 "Об утверждении Обзора практики Конституционного Суда Российской Федерации за второй квартал 2015 года")*(2).
Если принят на работу белорусский гражданин, необходимо учитывать положения Протокола к Соглашению между Правительством РФ и Правительством РБ об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество от 21.04.1995 (Санкт-Петербург, 24.01.2006). Более подробно об этом смотрите в Энциклопедии решений. НДФЛ с доходов работников - граждан ЕАЭС (Белоруссии, Армении, Казахстана, Киргизии)*(3).

Страховые взносы

Социальное страхование (кроме пенсионного) граждан из стран ЕАЭС, работающих в РФ, осуществляется наравне с гражданами РФ независимо от их статуса. Страховые взносы по ОСС на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством и ОМС уплачиваются по общим ставкам: в ФСС России - 2,9%, в ФФОМС - 5,1% (письмо ПФР от 28.05.2015 N БГ-30-26/6868, письма Минтруда России от 07.05.2015 N 17-3/В-235, от 13.03.2015 N 17-3/ООГ-268, письмо ФНС России от 14.02.2017 N БС-4-11/2686).
На временно пребывающих, как и на постоянно или временно проживающих на территории РФ иностранных граждан, распространяется ОПС на основании п. 1 ст. 7 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации".
При этом в п. 2 ст. 22.1 Закона N 167-ФЗ указано, что страхователи (в том числе ИП, производящие выплаты физическим лицам) в отношении застрахованных лиц из числа иностранных граждан, временно проживающих, а также временно пребывающих на территории РФ (за исключением ВКС), уплачивают страховые взносы по тарифу, установленному Законом N 167-ФЗ для граждан РФ на финансирование страховой пенсии, независимо от года рождения указанных застрахованных лиц. Таким образом, выплаты и иные вознаграждения, производимые в пользу временно пребывающих и временно проживающих на территории РФ граждан страны - члена ЕАЭС, подлежат обложению страховыми взносами в ПФР в общеустановленном законодательством РФ порядке (в общем случае с применением тарифов, указанных в п. 2 ст. 425 НК РФ). Смотрите также письмо Минфина России от 12.07.2017 N 03-15-06/44430.

Взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний

Согласно ст. 3, п. 1 ст. 5 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" (далее - Закон N 125-ФЗ) обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (далее - страхование от НС и ПЗ) подлежат физические лица, которые выполняют работу на основании трудового договора. Страхователями являются в том числе физические лица, нанимающее лиц, подлежащих страхованию от НС и ПЗ.
При этом действие Закона N 125-ФЗ распространяется на иностранных граждан и лиц без гражданства, если иное не предусмотрено федеральными законами или международными договорами РФ (п. 2 ст. 5 Закона N 125-ФЗ).
Таким образом, выплаты ИП по трудовому договору в пользу иностранных работников (независимо от их статуса в РФ) подлежат обложению взносами на страхование от НС и ПЗ в том же порядке, что и в пользу граждан РФ, если иное не предусмотрено международными договорами РФ*(4).

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Восемь вопросов по патентам для иностранных работников (И.Г. Григорьев, журнал "Зарплата", N 7, июль 2015 г.), Вопрос 7. Нужен ли патент работникам - гражданам стран ЕАЭС;
- Вопрос: В штат детского оздоровительного лагеря планируется принять на работу на должность воспитателя студента - иностранного гражданина Республики Казахстан. Обязан ли работник иметь разрешение на работу (патент) и справку об отсутствии судимости? Обязан ли работодатель иметь разрешение на привлечение иностранных работников? Студент - иностранный гражданин Республики Казахстан обязан ли иметь разрешение на временное проживание? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, май 2019 г.)
- Вопрос: Организация находится на УСН. Работодатель привлекает сотрудника - гражданина Армении. Как оформить гражданина Армении, временно пребывающего на территории РФ (не высококвалифицированный специалист)? Какие государственные органы уведомить? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2019 г.)
- Вопрос: Какова процедура приема на работу гражданина Белоруссии, не имеющего разрешения на временное проживание и вида на жительство? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2019 г.)
- Энциклопедия решений. НДФЛ с доходов иностранных граждан, осуществляющих в РФ трудовую деятельность по найму на основании патента;
- Вопрос: Какие налоги начисляются на фонд оплаты труда нерезидентов РФ? В каком размере удерживаются НДФЛ и страховые взносы? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2019 г.)

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Овчинникова Светлана

Ответ прошел контроль качества

16 августа 2019 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Налоговым периодом по НДФЛ признается календарный год (ст. 216 НК РФ).
*(2) Дополнительно смотрите материал: Вопрос: В организации работают работники - налоговые резиденты государств - членов Евразийского экономического союза, доходы которых по месту работы в РФ облагаются по ставке 13% в соответствии со ст. 73 Договора о Евразийском экономическом союзе. При этом в конце налогового периода организация-работодатель должна определять налоговый статус всех своих работников. В случае, если на конец налогового периода выяснится, что работник - налоговый резидент государства - члена ЕАЭС не является налоговым резидентом РФ, нужно ли применить ко всем его доходам ставку 30% и пересчитать НДФЛ? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, декабрь 2018 г.)
*(3) Для граждан Республики Беларусь необходимо учитывать некоторые двухсторонние договоренности в части трудового права и социального, медицинского обеспечения, раскрытые в ответе на Вопрос: Организация хочет принять на работу гражданина Белоруссии. Гражданин Белоруссии, не имеющий разрешения на временное проживание и вида на жительства, по месту пребывания нигде не зарегистрирован. Какие необходимо подавать документы по нему в УФМС? Какова процедура приема на работу гражданина Белоруссии? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, декабрь 2018 г.)
*(4) В соответствии с п. 3 ст. 346.11 НК РФ ИП, перешедшие на УСН, не освобождены от уплаты страховых взносов на социальное страхование от НС и ПЗ. Смотрите дополнительно письмо УФНС России по г. Москве от 10.11.2006 N 21-18/668.