Как списать задолженность контрагента по штрафным санкциям за неисполнение условий контракта, если по итогам инвентаризации комиссия учреждения признала ее сомнительной?

Бюджетное учреждение здравоохранения за неисполнение условий контракта начислило штрафные санкции исполнителю по дебету счета 209 41 и кредиту счета 401 40. По итогам инвентаризации задолженность была признана сомнительной, и принято решение списать с баланса. Какие бухгалтерские проводки нужно сделать? Обязано ли учреждение эту задолженность отразить на забалансовых счетах?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Если у учреждения в силу определенных обстоятельств возникло право требования штрафных санкций, пеней, неустоек, возмещения ущерба, но нет уверенности, что такое требование не будет оспорено в суде, в учете отражается признание доходов будущих периодов с применением счета 0 401 40 000 "Доходы будущих периодов".

В свою очередь, учреждению необходимо проанализировать рассматриваемые задолженности, были ли у него основания для признания доходов будущих периодов доходами текущего года, например, по причине того, что контрагент признал задолженность добровольно или по решению суда, но по каким-либо причинам не смог оплатить ее.

Если основания для признания доходов будущих периодов доходами текущего года у учреждения были, необходимо отразить исправление ошибки прошлых лет с применением специальных счетов. Тогда списание дебиторской задолженности будет отражено в порядке признания задолженности сомнительной.

Дебиторская задолженность, возникшая в рамках доходных операций, списывается в дебет счета 0 401 10 173 "Чрезвычайные доходы от операций с активами". С момента принятия профильной комиссией учреждения решения о списании дебиторская задолженность подлежит учету на забалансовом счете 04 "Сомнительная задолженность". Учет задолженности на счете 04 осуществляется в течение срока возможного возобновления согласно законодательству РФ процедуры взыскания задолженности. При отсутствии оснований для возобновления процедуры взыскания задолженность, списанная с балансового учета учреждения и признанная безнадежной к взысканию, к забалансовому учету 04 не принимается.

Если у учреждения не было оснований для признания доходов будущих периодов доходами текущего года, остаток по счету 401 40 можно списать c применением обратной записи, по аналогии с уменьшением суммы задолженности, признанной по решению суда согласно п. 110 Инструкции N 174н. Поскольку ситуация законодательно не урегулирована, ее отражение следует согласовать в порядке п. 4 Инструкции N 174н. 

Обоснование позиции:

Для учета расчетов по суммам принудительного изъятия (задолженности по неустойкам, начисленным за нарушение условий договоров на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг) предназначен счет 209 41. Это установлено пп. 220, 221 Инструкции N 157н.

Задолженность по штрафам, пеням, неустойкам, начисленным за нарушение условий договоров на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг, иных санкций, начисляется по дебету счета 2 209 41 560 и кредиту счета 2 401 10 141, 2 401 40 141 (п. 109 Инструкции N 174н).

Согласно п. 7 Стандарта "Доходы", утвержденного приказом Минфина России от 27.02.2018 N 32н, п. 301 Инструкции N 157н доходами будущих периодов для целей бухгалтерского учета, формирования и публичного раскрытия показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности признаются доходы, полученные (начисленные) в отчетном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам. В случае урегулирования спора в судебном порядке размер предъявляемых должнику требований подлежит учету в составе доходов будущих периодов до момента вступления в силу судебного решения, поскольку у учреждения нет информации, когда именно и в чью пользу будет вынесено решение суда. Разъяснения даны в письмах Минфина России от 18.10.2018 N 02-07-10/75014, от 09.11.2020 N 02-07-10/97562.

Если учреждение выставляет поставщику неустойку за ненадлежащее исполнение контракта, но требование об уплате неустойки в будущем может быть оспорено контрагентом в суде, либо контрагент данную задолженность не подтверждает, в учете признаются доходы будущих периодов на счете 0 401 40 000 "Доходы будущих периодов" (п. 7 Стандарта "Доходы", п. 301 Инструкции N 157н).

В рассматриваемой ситуации бюджетное учреждение здравоохранения за неисполнение условий контрактов начислило штрафные санкции исполнителям по дебету счета 0 209 41 и кредиту счета 0 401 40. На счете 209 41 учитываются три суммы задолженности: одна задолженность за контрагентом, который исключен из ЕГРЮЛ, две другие задолженности контрагентами не подтверждены. С момента образования задолженностей прошло более 3 лет.

Исходя из вышеизложенного, полагаем, что учет двух сумм задолженностей, которые не подтверждены контрагентами, правомерно ведется на счете 401 40.

В отношении суммы задолженности за контрагентом, который исключен из ЕГРЮЛ, учреждению необходимо проанализировать, были ли у него основания для признания доходов будущих периодов доходами текущего года, например, по причине того, что контрагент признал задолженность добровольно или по решению суда, но по каким-либо причинам не смог оплатить ее.

Если основания для признания доходов будущих периодов доходами текущего года у учреждения были, необходимо отразить исправление ошибки прошлых лет с применением специальных счетов.

Инструкция N 157н предусматривает несколько специальных счетов для исправления ошибок прошлых лет. Примеры по исправлению ошибок прошлых лет приведены в п. 17 Методических рекомендаций.

При этом выбор корреспонденций счетов для исправления таких ошибок зависит от их влияния на валюту баланса. Поскольку операции по признанию доходов будущих периодов доходами текущего года влияли на показатели финансового результата прошлых периодов, в целях исправления ошибки может применяться счет 0 401 19 000 "Доходы прошлых финансовых лет, выявленные в отчетном году" (п. 298.1 Инструкции N 157н).

Следует отметить, что бухгалтерские записи для исправления ошибок прошлых лет инструкциями по бухгалтерскому (бюджетному) учету не предусмотрены. Поэтому учреждению необходимо их согласовать в порядке, предусмотренном п. 4 Инструкции N 174н.

Таким образом, для корректировки показателей доходов будущих периодов в порядке исправления ошибок прошлых лет может применяться следующая запись:

Дебет 0 401 40 141 Кредит 0 401 19 141

- дополнительной бухгалтерской записью доходы будущих периодов признаны доходами текущего года в порядке исправления ошибок прошлых лет.

Решение о списании дебиторской задолженности принимает комиссия по поступлению и выбытию активов в случаях, когда:

• дебиторская задолженность не соответствует понятию "актив" (п. 339 Инструкции N 157н, пп. 35 37 Стандарта "Концептуальные основы", утвержденного приказом Минфина России от 31.12.2016 N 256н, письмо Минфина России от 14.07.2017 N 02-08-10/45171);
• нет уверенности, что дебиторская задолженность в будущем может быть взыскана.

Дебиторская задолженность списывается с балансового учета, если она признана безнадежной к взысканию или сомнительной.

Выбытие с балансового учета сомнительной задолженности осуществляется на основании документов, подтверждающих неопределенность относительно получения экономических выгод или полезного потенциала (п. 11 Стандарта "Доходы", утвержденного приказом Минфина России от 27.02.2018 N 32н).

Например, основаниями для признания дебиторской задолженности сомнительной могут являться:

• невозможность установления местонахождения должника;
• ликвидация или банкротство должника;
• отсутствие у должника имущества и иных ценностей, на которые может быть обращено взыскание;
• участие дебитора в качестве должника в исполнительном производстве или в судебных спорах по аналогичным делам;
• розыск должника и др.

Положениями ст. 47.2 БК РФ установлен порядок принятия решений о признании дебиторской задолженности безнадежной к взысканию для казенных учреждений. Бюджетным и автономным учреждениям необходимо установить такой порядок локальным актом. При разработке порядка списания дебиторской задолженности с балансового учета бюджетные и автономные учреждения вправе руководствоваться положениями cт. 47.2 БК РФ и Общих требований, утвержденных постановлением Правительства РФ от 06.05.2016 N 393 (далее - Общие требования), по составу документов, необходимых для принятия решения о признании безнадежной к взысканию задолженности по платежам в бюджет и о ее списании (см. письмо Минфина России от 14.07.2017 N 02-08-10/45171). А также положениями п. 7 Стандарта "События после отчетной даты", устанавливающими основания для признания долгов безнадежными.

Если задолженность нельзя признать безнадежной к взысканию, она считается сомнительной, ее нужно учитывать на забалансовом счете 04 (п. 339 Инструкции N 157н).

Сомнительная задолженность, списанная с баланса, учитывается на забалансовом счете 04 в течение срока возможного возобновления согласно законодательству процедуры взыскания задолженности:

• до изменения имущественного положения должника;
• до поступления денежных средств в погашение задолженности неплатежеспособных дебиторов;
• до исполнения (прекращения) задолженности иным способом.

При отсутствии оснований для возобновления процедуры взыскания задолженность, списанная с балансового учета учреждения и признанная безнадежной к взысканию, к забалансовому учету 04 не принимается (п. 339 Инструкции N 157н).

Сомнительная задолженность списывается со счета 04 на основании решения о признании задолженности безнадежной к взысканию:

• в случае наличия документов, подтверждающих прекращение обязательства (ликвидация дебитора, смерть);
• в иных случаях, предусмотренных законодательством, в т. ч. по завершении срока возможного возобновления процедуры взыскания задолженности.

Ликвидация юридического лица считается завершенной, а юридическое лицо прекратившим существование после внесения сведений о его прекращении в единый государственный реестр юридических лиц (ЕГРЮЛ). Это установлено п. 9 ст. 63 ГК РФ.

На основании п. 2 ст. 64.2 ГК РФ исключение недействующего юридического лица из ЕГРЮЛ влечет правовые последствия, предусмотренные ГК РФ и другими законами применительно к ликвидированным юридическим лицам. Правовые последствия исключения недействующего юридического лица из ЕГРЮЛ (п. 1 ст. 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ) приравнены к его ликвидации.

Как следует из условий вопроса, в рассматриваемой ситуации комиссия по поступлению и выбытию активов учреждения в отношении задолженности контрагента, исключенного из ЕГРЮЛ, признала ее сомнительной, хотя у учреждения есть основания принять решение о признании дебиторской задолженности безнадежной к взысканию и списать ее с баланса без отражения на забалансовом счете 04.

Уточнение (уменьшение) суммы ранее признанной задолженности по ущербу (недостачам, неустойкам, иным требованиям по компенсации затрат), в том числе на основании решения суда, отражаются по кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 0 209 00 000 и дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 0 401 40 100. Это установлено п. 110 Инструкции N 174н.

Инструкциями по бюджетному (бухгалтерскому) учету порядок отражения списания остатка со счета 401 40 в рамках рассматриваемой ситуации не определен. Поскольку ситуация законодательно не урегулирована, ее отражение следует согласовать в порядке п. 4 Инструкции N 174н.

Полагаем, остаток по счету 401 40 можно списать c применением обратной записи, по аналогии с уменьшением суммы задолженности, признанной по решению суда (п. 110 Инструкции N 174н).

Таким образом, в бухгалтерском учете бюджетного учреждения может быть отражена запись:

Дебет 2 401 40 141 Кредит 2 209 41 66Х

- списана дебиторская задолженность и доходы будущих периодов в отношении контрагента, исключенного из ЕГРЮЛ, если у учреждения не было оснований для признания доходов будущих периодов доходами текущего года.

В отношении двух других задолженностей, которые не были признаны контрагентами, с балансового учета они могут быть списаны той же записью, но с одновременным отражением на забалансовом счете 04 для последующего наблюдения до признания ее безнадежной к взысканию.

Если доходы будущих периодов от признания задолженности контрагента, который был исключен из ЕГРЮЛ, все же необходимо будет признать доходами текущего года в порядке исправления ошибок прошлых лет, например, по причине того, что контрагент ранее признал задолженность, списание такой задолженности должно быть отражено в порядке признания задолженности сомнительной.

Дебиторская задолженность, возникшая в рамках доходных операций, списывается в дебет счета 0 401 10 173 "Чрезвычайные доходы от операций с активами" (пп. 94, 102, 110, 152 Инструкции N 174). С момента принятия профильной комиссией учреждения решения о списании дебиторская задолженность подлежит учету на забалансовом счете 04 "Сомнительная задолженность" (п. 339 Инструкции N 157н). Учет задолженности на счете 04 осуществляется в течение срока возможного возобновления согласно законодательству РФ процедуры взыскания задолженности. При отсутствии оснований для возобновления процедуры взыскания задолженность, списанная с балансового учета учреждения и признанная безнадежной к взысканию, к забалансовому учету 04 не принимается (п. 339 Инструкции N 157н). 

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

• Энциклопедия решений. Списание дебиторской задолженности (для бюджетной сферы) (январь 2024);
• Энциклопедия решений. Отражение в учете учреждения расчетов по штрафам, пеням, неустойкам, возмещениям ущерба (счет 0 209 40 000) (для бюджетной сферы);
• Энциклопедия решений. Доходы будущих периодов. Счет 401 40 (для бюджетной сферы). 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Панкова Мария

Ответ прошел контроль качества 

15 января 2024 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.