Последствия утраты ИП права на УСН в 4 квартале 2024 года

ИП на УСН "доходы", основной вид деятельности - торговля товарами на маркетплейсах. В 4 квартале 2024 года ИП утратит право на применение УСН в связи с превышением лимита доходов. Какие действия в связи с этим необходимо предпринять? Как быть с НДС? По товару, который будет находиться на складах маркетплейсов, как считать НДС: сверху или в том числе? Можно ли будет принимать к вычету НДС?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

В связи с утратой права на применение УСН ИП в данном случае должен будет исчислить и уплатить упрощенный налог по итогам 9 месяцев 2024 года, и налоги согласно общей системе налогообложения за 4 квартал 2024 года, подать по ним соответствующие налоговые декларации. Также ИП должен будет уведомить налоговый орган об утрате права на применение УСН.

В связи с приобретением статуса налогоплательщика НДС с 01.10.2024 ИП должен исчислить данный налог по итогам 4 квартала 2024 года применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения, момент определения налоговой базы которых относится к указанному налоговому периоду, в частности, - в отношении всех операций по отгрузке (передаче) товаров покупателям через маркетплейсы, и по получению от них предоплаты, осуществленных с 01.10.2024. В отношении операций по отгрузке (передаче) товаров НДС следует начислять с применением общих ставок (10 или 20 процентов). По товарам, находящимся на складах маркетплейсов, еще не проданным покупателям на начало 4 квартала 2024 года, ИП должен решить вопрос с формированием цены самостоятельно с учетом условий заключенных договоров и того, что она должна включать в себя НДС. Полагаем, что ИП до заключения сделок по продаже данных товаров следует или увеличить их продажную цену, включив в нее НДС, начисленный сверху по ставкам 10 или 20 процентов, или сохранить в неизменном виде, включив в нее НДС, который фактически будет начисляться по расчетной ставке 10/110 или 20/120.

Наряду с этим приобретение ИП статуса налогоплательщика НДС с 01.10.2024 позволит ему претендовать на применение налоговых вычетов, в том числе по товарам, приобретенным для продажи на маркетплейсах, находящимся на складах по состоянию на указанную дату.

Обоснование позиции:

Пунктом 4 ст. 346.13 НК РФ предусмотрено, что в случае, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика превысят установленный данным пунктом лимит, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущено указанное превышение.

Налоговым периодом по упрощенному налогу признается календарный год, а отчетными периодами - первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (ст. 346.19 НК РФ).

По умолчанию налогоплательщики, утратившие право на применение УСН, переходят на общий режим налогообложения.

Соответственно, ИП в рассматриваемой ситуации утратит право на применение УСН с начала 4 квартала 2024 года, а потому и право на освобождение от необходимости уплаты налогов, предусмотренных п. 3 ст. 346.11 НК РФ. Это означает, что за 9 месяцев 2024 года ИП должен будет исполнить налоговые обязательства согласно правилам, предусмотренным для УСН, а начиная с 01.10.2024 согласно правилам, предусмотренным для общего режима налогообложения, предполагающего необходимость уплаты, в частности, НДС и НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности), а также налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности). При этом должны приниматься во внимание переходные положения, предусмотренные ст. 346.25 НК РФ.

Что касается упрощенного налога, то обязательства по нему за 9 месяцев 2024 года ИП должен будет исполнить по сроку не позднее 28.01.2025 (п. 7 ст. 346.21 НК РФ), а отчитаться за указанный период не позднее 27.01.2025 (п. 7 ст. 6.1, п. 3 ст. 346.23 НК РФ).

В силу требований п. 5 ст. 346.13 НК РФ ИП должен будет сообщить в налоговый орган о переходе на иной режим налогообложения, осуществленном в соответствии с п. 4 ст. 346.13 НК РФ, в течение 15 календарных дней по истечении отчетного (налогового) периода, то есть не позднее 15.01.2025.

Согласно п. 7 ст. 346.13 НК РФ налогоплательщик, перешедший с УСН на иной режим налогообложения, вправе вновь перейти на УСН не ранее чем через один год после того, как он утратил право на применение УСН.

Суммы налогов, подлежащих уплате при использовании общего режима налогообложения, должны исчисляться и уплачиваться ИП в порядке, предусмотренном законодательством о налогах и сборах для вновь зарегистрированных ИП (п. 4 ст. 346.13 НК РФ). Это, в частности, означает, что первым налоговым периодом по НДФЛ для ИП будет признаваться период времени с 01.10.2024 по 31.12.2024 (п. 2 ст. 55, ст. 216 НК РФ), равно как и по НДС 4 квартал 2024 года (п. 3.1 ст. 55, ст. 163 НК РФ).

Следовательно, отчитаться по НДФЛ за первый налоговый период ИП должен будет по сроку не позднее 30.04.2025 (п. 5 ст. 227, п. 1 ст. 229 НК РФ), а уплатить налог по сроку не позднее 15.07.2025 (п. 6 ст. 227 НК РФ). Платить авансовые платежи по НДФЛ в 2024 году не придется (п. 7 ст. 227 НК РФ). В отношении НДС уплата и представление налоговой декларации за первый налоговый период будут также осуществляться в общеустановленные сроки (пп. 1, 5 ст. 174 НК РФ).

Специальных правил начисления НДС при утрате права на применение НДС законом не установлено. По нашему мнению, в связи с приобретением статуса налогоплательщика НДС ИП в данном случае должен будет исчислить данный налог по итогам 4 квартала применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения, момент определения налоговой базы которых, установленный ст. 167 НК РФ, относится к указанному налоговому периоду (п. 4 ст. 166 НК РФ), в частности, - в отношении всех операций по отгрузке (передаче) товаров покупателям через маркетплейсы, и по получению от них предоплаты, осуществленных с 01.10.2024 (пп. 1 п. 1 ст. 146, п.п. 1, 14 ст. 167 НК РФ). Это касается и операций по отгрузке, которые имели место с 01.10.2024 до момента превышения лимита доходов, позволяющего применять УСН, в том числе оплаченных предварительно до указанной даты. Учитывая, что прямых оснований для исчисления НДС по расчетной ставке в таких случаях нет (п. 4 ст. 164 НК РФ), безопаснее начислять НДС по ставкам 10 или 20 процентов сверх стоимости проданных товаров (смотрите также письма Минфина России от 08.11.2021 N 03-07-09/89781, от 03.03.2020 N 03-07-11/15710, подробнее смотрите Энциклопедию решений. НДС при переходе с УСН на общий режим налогообложения).

По товарам, находящимся на складах маркетплейсов, еще не проданных покупателям на начало 4 квартала 2024 года, ИП должен решить вопрос с формированием цены самостоятельно с учетом условий заключенных договоров и того, что она должна включать в себя НДС. Полагаем, что ИП до заключения сделок по продаже данных товаров следует или увеличить их продажную цену, включив в нее НДС, начисленный сверху по ставкам 10 или 20 процентов (пп. 2, 3 ст. 164 НК РФ), или сохранить в неизменном виде, включив в нее НДС, который фактически будет начисляться по расчетной ставке 10/110 или 20/120.

Наряду с этим приобретение ИП статуса налогоплательщика НДС с 01.10.2024 позволяет ему претендовать на применение налоговых вычетов, в том числе, по товарам, приобретенным для продажи на маркетплейсах, на основании и в порядке, предусмотренном ст.ст. 171, 172 НК РФ, с учетом следующего специального правила, установленного п. 6 ст. 346.25 НК РФ: суммы НДС, предъявленные налогоплательщику, применяющему УСН, при приобретении им товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не были отнесены к расходам, вычитаемым из налоговой базы при применении УСН, принимаются к вычету при переходе на общий режим налогообложения в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ для налогоплательщиков НДС.

Основываясь на судебной практике, контролирующие органы разъясняют, что налогоплательщики, которые до перехода на общий режим налогообложения использовали объект налогообложения доходы, также могут воспользоваться данной нормой и принять к вычету входной НДС (смотрите письма Минфина России от 02.08.2024 N 03-07-08/72547, от 09.01.2024 N 03-07-11/258, от 16.11.2023 N 03-07-11/109507, от 27.09.2023 N 03-07-11/91838, от 14.06.2022 N 03-07-14/56041, ФНС России от 28.12.2022 N СД-4-3/17675@, от 28.07.2021 N БВ-4-7/10638). Хотя ранее выражалась иная позиция по данному вопросу (подробнее смотрите Энциклопедию решений. Учет при утрате права на применение УСН).

Напоминаем, что по общему правилу для правомерного предъявления сумм НДС к вычету необходимо: наличие надлежащим образом оформленного счета-фактуры продавца, принятие соответствующих товаров (работ, услуг) к учету на основании соответствующих первичных учетных документов, а также использование этих товаров (работ, услуг) в деятельности, облагаемой НДС (п.п. 1, 2 ст. 169, п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ). Если перечисленные условия выполняются, то суммы НДС принимаются к вычету в первом налоговом периоде, в котором налогоплательщик перешел на общий режим, в данном случае в 4 квартале 2024 года (смотрите письма Минфина России от 04.04.2013 N 03-11-06/2/10983, от 29.12.2012 N 03-07-11/563).

Таким образом, поскольку иного прямо не установлено законом, считаем, что ИП в данном случае при выполнении требований ст.ст. 171, 172 НК РФ вправе претендовать и на принятие к вычету НДС по товарам, приобретенным и (или) оплаченным до 01.10.2024, которые будут проданы после этой даты (смотрите также письмо Минфина России от 23.12.2022 N 03-07-15/126726). Полагаем, что справедливо и в отношении товаров, находящихся на складах маркетплейсов, которые не были переданы покупателям до 01.10.2024, поскольку их реализация будет подлежать обложению НДС. При этом не исключено, что налоговый орган будет возражать против таких действий, учитывая, что ИП применял УСН с объектом налогообложения доходы.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

Ответ прошел контроль качества

11 октября 2024 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.