Организация на ОСНО продает оборудование в другом городе, проходит таможню. По условию договора право собственности на товар переходит от продавца к покупателю в момент передачи товара перевозчику. В момент погрузки товара ставится штамп "Реализация" и далее, уже на таможне, после проставления печати "Вывоз разрешен", товар отправляется к заказчику. Но бывает, что идет несовпадение на день/два из-за таможенной задержки. Товар не экспортируется и не импортируется (транзитная, таможенное оформление), осуществляется обычная купля-продажа товара между российскими компаниями; перевозку осуществляет сторонняя организация; стоимость перевозки включена в цену товара, перевозка осуществляется за счет продавца; в результате таможенной задержки товара покупатель не утрачивает права собственности на товар, и возврата товара в таком случае не происходит ("обратной реализации" не происходит), так как отгруженный перевозчику товар все равно доставляется покупателю, хоть и с задержкой. Договором не предусмотрено каких-либо отдельных условий, ставящих в зависимость или изменяющих момент перехода права собственности на товар от продавца к покупателю, от наличия и даты штампа таможенного органа "Вывоз разрешен" или от временной задержки таможенным органом товара. Как правомерно поступить (определить дату реализации товара): ставить штамп "Реализация" в момент отгрузки на складе или после проставления печати на таможне "Вывоз разрешен"? Вопрос интересует с точки зрения определения даты реализации товара для целей налогообложения, бухучета.

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

1. Моментом определения налоговой базы для целей налогообложения НДС будет являться в рассматриваемом случае дата передачи товара перевозчику, т.е., дата перехода права собственности на товар к покупателю согласно условиям договора.

Моментом определения налоговой базы для целей налогообложения налогом на прибыль (датой реализации) будет являться в рассматриваемом случае дата перехода права собственности на товар к покупателю, т.е., дата передачи товара перевозчику.

Выручка от реализации товара признается в бухгалтерском учете организацией в составе доходов от обычных видов деятельности в размере договорной стоимости на дату перехода права собственности на товар к покупателю, т.е., на дату передачи товара перевозчику.

Учитывая условия договора, дата штампа таможенного органа "Вывоз разрешен" не смещает даты определения налоговых баз (даты реализации) по НДС, налогу на прибыль и дату признания выручки от реализации товара в бухгалтерском учете.

2. Исходя из применяемого в организации порядка, штамп "Реализация" проставляется в момент перехода права собственности на товар от продавца к покупателю, т. е., в момент передачи (отгрузки) товара перевозчику. Дата штампа таможенного органа "Вывоз разрешен" в данной ситуации и исходя из условий договора купли-продажи не имеет значения. 

Обоснование позиции:

Прежде всего отметим, что согласно принципу свободы договора, закрепленному п. 2 ст. 1, ст. 421 ГК РФ, условия любого договора определяются сторонами по своему усмотрению, кроме случаев, когда законом и иными правовыми актами не установлено каких-либо императивных (обязательных) требований относительно условий такого договора.

По общему правилу, установленному ст. 223 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором или законом, а отчуждение не подлежит государственной регистрации, право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи.

В соответствии с п. 1 ст. 454 ГК РФ по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).

Как следует из вопроса, стороны договора купли-продажи предусмотрели, что право собственности на товар от продавца к покупателю переходит в момент передачи товара перевозчику. При этом в момент погрузки товара в транспорт организация-продавец также проставляет на отгрузочных и иных документах штамп "Реализация".

Таким образом, согласно условиям договора купли-продажи, право собственности на товар в момент его передачи перевозчику перешло от продавца к покупателю.

В общем случае, в силу п. 1 ст. 39 НК РФ, реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу. При этом в п. 2 ст. 39 НК РФ установлено, что момент фактической реализации товаров определяется в соответствии с частью второй НК РФ. 

НДС 

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из следующих дат:

• день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
• день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

При этом п. 3 ст. 167 НК РФ также определено, что случаях, если товар не отгружается и не транспортируется, но происходит передача права собственности на этот товар, такая передача права собственности в целях главы 21 НК РФ приравнивается к его отгрузке, за исключением случая, предусмотренного п. 16 ст. 167 НК РФ.

В рассматриваемой ситуации дата передачи (отгрузки) товара перевозчику и дата перехода права собственности на товар к покупателю происходит одновременно.

Следовательно, моментом определения налоговой базы для целей налогообложения НДС (датой реализации) будет являться в рассматриваемом случае дата передачи товара перевозчику, т.е., дата перехода права собственности на товар к покупателю согласно условиям договора.

Примечание: на основании п. 3 ст. 168 НК РФ соответствующие счета-фактуры выставляются продавцом не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товаров. 

Налог на прибыль 

Датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату (п. 3 ст. 271 НК РФ).

Как сказано выше, реализацией товаров в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ признается передача права собственности на товары на возмездной или безвозмездной основе.

В рассматриваемой ситуации дата перехода права собственности на товар (т.е. дата реализации) к покупателю происходит в момент передачи товара перевозчику.

Следовательно, моментом определения налоговой базы для целей налогообложения налогом на прибыль (датой реализации) будет являться в рассматриваемом случае дата перехода права собственности на товар к покупателю, т.е. дата передачи товара перевозчику.

Штамп таможенного органа "Вывоз разрешен" и дата его проставления в рассматриваемом случае не имеет значения для определения даты реализации товара у продавца, так как переход права собственности на товар от продавца к покупателю произошел (согласно условиям договора) в момент передачи товара стороннему перевозчику, т.е. еще до начала таможенного оформления.

При этом, как указано в вопросе, договором не предусмотрено каких-либо отдельных условий, ставящих в зависимость или изменяющих момент перехода права собственности на товар от продавца к покупателю, от наличия и даты штампа таможенного органа "Вывоз разрешен" или от временной задержки таможенным органом товара.

Также по причине некоторой таможенной задержки товара после его передачи перевозчику покупатель не утрачивает права собственности на товар, и возврата товара в таком случае не происходит, т.е. не происходит, например, "обратной реализации", так как отгруженный перевозчику товар все равно доставляется покупателю, хоть и с определенной задержкой.

Таким образом, дата штампа таможенного органа "Вывоз разрешен" не смещает даты определения налоговых баз (даты реализации) по НДС и налогу на прибыль. 

Бухгалтерский учет 

Доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации (п. 2 ПБУ 9/99 "Доходы организации").

Доходы организации в бухгалтерском учете подразделяются на доходы от обычных видов деятельности и прочие. Причем их группировка зависит от характера, условий получения и направлений деятельности компании (п. 4 ПБУ 9/99). Доходы от обычных видов деятельности отождествляются с выручкой от продажи продукции, товаров, от выполнения работ или от оказания услуг (далее - выручка).

Согласно подп. г) п. 12 ПБУ 9/99 выручка признается в бухгалтерском учете, в том числе при наличии условия: право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана).

Следовательно, выручка от реализации товара признается в бухгалтерском учете организацией в составе доходов от обычных видов деятельности в размере договорной стоимости на дату перехода права собственности на товар к покупателю, т.е., на дату передачи товара перевозчику.

Дата штампа таможенного органа "Вывоз разрешен" не смещает дату признания выручки от реализации товара в бухгалтерском учете.

С учетом вышеизложенного и исходя из применяемого в организации порядка, штамп "Реализация" проставляется в момент перехода права собственности на товар от продавца к покупателю, т.е. в момент передачи (отгрузки) товара перевозчику. Дата штампа таможенного органа "Вывоз разрешен" в данной ситуации и исходя из условий договора купли-продажи не имеет значения.

 Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

• Энциклопедия решений. Учет выручки от реализации товаров по договору поставки;
• Энциклопедия решений. Момент определения налоговой базы по НДС;
• Энциклопедия решений. Учет выручки от реализации товаров по договору поставки (июнь 2023);
• Вопрос: Организация занимается оптовой торговлей бытовой техникой путем заключения договоров поставки. В договорах переход права собственности на ТМЦ не установлен, товар поставляется на условиях отсрочки платежа на 45 дней. Не оговорен срок о выявленных недостатках. Отгрузка осуществлена 31.10.2007 в г. Тольятти. Для доставки из Санкт-Петербурга бытовой техники покупателю в г. Тольятти была привлечена сторонняя транспортная организация. В Тольятти товар получили 1.11.2007 и произошел переход права собственности. Какого числа организации следует показывать реализацию? Как отражать в учете товар, который находится в пути? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, январь 2008 г.);
• Энциклопедия решений. Учет при реализации товаров с особым переходом права собственности. 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Шайхутдинов Газинур 

Ответ прошел контроль качества 

26 июня 2023 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.