Российское АО находится на общей системе налогообложения. АО заключает договор с УФСИН на предоставление рабочих из числа осужденных (спецконтингент). По данному договору АО обязано обеспечить за свой счет и своими силами рабочих из числа спецконтингента, задействованных в выполнении работ на предприятии, одноразовым (обед) или двухразовым (обед и ужин), в зависимости от времени выполнения работ, горячим питанием в столовой. Столовая в организации своя. Трудовые договоры с осужденными (спецконтингент) организация не заключает. Для спецконтингента работа в организации не является исправительной работой. Каким образом учитывать в бухгалтерском и налоговом учете организации расходы на горячее питание спецконтингента?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Расходы на бесплатное питание спецконтингента в анализируемой ситуации для АО являются:
- в бухгалтерском учете - расходами по обычным видам деятельности;
- в налоговом учете - прочими расходами, связанными с производством и реализацией.
Рекомендуемые бухгалтерские проводки смотрите ниже.

Обоснование позиции:
Согласно п. 1 ст. 779 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги. В договоре оказания услуг указываются цена подлежащей оказанию услуги или способы ее определения. Цена в договоре оказания услуг включает компенсацию издержек исполнителя и причитающееся ему вознаграждение (пп. 1, 2 ст. 709, ст. 783 ГК РФ).
На основании п. 1 ст. 718, ст. 783 ГК РФ заказчик обязан в случаях, в объеме и в порядке, предусмотренных договором оказания услуг, оказывать исполнителю содействие в оказании услуг. По смыслу указанной нормы объем содействия заказчика исполнителю определяется в договоре (постановления Седьмого ААС от 20.02.2014 N 07АП-342/14, ФАС Центрального округа от 06.07.2010 по делу N А14-16787/2009/534/36).
При этом в силу пп. 1, 4 ст. 421 ГК РФ стороны договора оказания услуг по своему усмотрению вправе предусмотреть в этом договоре любые условия, касающиеся взаиморасчетов между ними, при условии соблюдения всех требований законодательства РФ. Договором оказания услуг может быть предусмотрена, в частности, обязанность заказчика по обеспечению сотрудников исполнителя на период оказания услуг питанием с последующим возмещением осуществленных расходов на питание исполнителем (постановление Третьего ААС от 16.05.2014 N 03АП-1113/14).
В анализируемой ситуации АО (заказчик) обязуется в рамках договора о предоставлении персонала с УФСИН (исполнитель) не только оплатить исполнителю указанную в договоре сумму, но и бесплатно обеспечить спецконтингент горячим питанием. На наш взгляд, в этом случае стоимость горячего питания представляет собой дополнительные затраты организации на привлечение рабочей силы, предусмотренные договором с УФСИН.
Таким образом, для АО расходы на питание спецконтингента в анализируемой ситуации следует рассматривать не в рамках трудовых отношений с работниками, а в рамках гражданско-правовых отношений с УФСИН.

Бухгалтерский учет

Учет расходов в целях бухгалтерского учета осуществляется в соответствии с правилами, установленными Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99 (далее - ПБУ 10/99). Поскольку привлеченный спецконтингент трудится на рабочих местах в основном производстве АО, расходы на привлечение спецконтингента являются расходами по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99).
В рассматриваемом случае расходы на питание Спецконтингента являются для Организации разновидностью расходов на оплату услуг УФСИН по предоставлению рабочей силы, поэтому относиться должны на тот же счет, что и остальные расходы по договору на предоставление рабочих из числа осужденных. Это может быть один из счетов затрат на производство.
В случае, если организацией питания спецконтингента занимается сторонний поставщик, расходы организации могут быть отражены бухгалтерской проводкой:
Дебет 20 (26, 44...), Кредит 60 (76)
- стоимость питания учтена в составе расходов.
Однако в рассматриваемом случае в АО имеется собственная столовая. Предполагаем, что затраты на содержание столовой организация учитывает на счете 29 "Обслуживающие производства и хозяйства". В этом случае рекомендуем проводку:
Дебет 20 (26, 44...), Кредит 29, субсчет "Столовая"
- стоимость питания спецконтингента отнесена на расходы производства.

Налог на прибыль

Положениями главы 25 НК РФ установлены случаи возможности отнесения стоимости питания, предоставляемого работникам организации, в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций (ст. 252, 255 и 270 НК РФ). Так, стоимость питания может быть учтена при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в случае, если действующим законодательством предусмотрено специальное питание для отдельных категорий работников. Кроме того, п. 25 ст. 255 НК РФ предусмотрено, что к расходам на оплату труда относятся иные выплаты в пользу работников, предусмотренные трудовыми и (или) коллективными договорами. На этом основании расходы на оплату питания работникам могут учитываться для целей налогообложения, в том числе в случае, если такой порядок предусмотрен трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективным договором.
В ситуации, когда оплата питания работодателем не предусмотрена трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективным договором, такие расходы не учитываются в целях налогообложения на основании п. 25 ст. 270 НК РФ.
Вместе с тем подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ установлена возможность для отнесения налогоплательщиками в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, других расходов, если они удовлетворяют указанным выше требованиям ст. 252 НК РФ (в силу п. 49 ст. 270 НК РФ), то есть перечень расходов, учитываемых при расчете налога на прибыль, не является закрытым.
Однако квалификация расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ предполагает либо наличие в силу закона обязанности по несению этих расходов, либо их неразрывную связь с финансово-экономической деятельностью предприятия, либо возникновение у организации по причине несения этих расходов права собственности на результат (постановление АС Северо-Западного округа от 25.02.2016 N Ф07-2561/16 по делу N А44-3214/2015).
Например, в постановлении от 23.03.2009 N А05-8942/2008 ФАС Северо-Западного округа налогоплательщик обосновал возможность применения подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ при рассмотрении спора о правомерности учета в расходах, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, затрат по оплате питания как работникам предприятия (экипажа воздушного судна), так и физическим лицам, не являющимся работниками предприятия. В данном решении суд учел связь данных расходов с производством по обеспечению работы воздушного судна (третьи лица привлекались по договору с заказчиком работ). В постановлении Пятнадцатого ААС от 18.03.2016 N 15АП-18261/15 суд признал возможным учесть в расходах затраты на аренду квартиры, предназначенную для проживания студентов-практикантов, также основываясь на подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. При этом судьи, в частности, приняли во внимание положение договора, заключенного налогоплательщиком с учебным заведением, в соответствии с которым налогоплательщик обязывался "обеспечить студентов-практикантов помещениями для практических занятий и консультаций, а также жилой площадью на время прохождения производственной практики".
Как неоднократно отмечал КС РФ, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения прибыли полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. Бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы (определения КС РФ от 04.06.2007 N 320-О-П, N 366-О-П).
С учетом особенностей рассматриваемой ситуации представляется, что расходы на оплату питания спецконтингента являются для организации направленными на получение дохода, так как осуществляются для целей осуществления предпринимательской деятельности. Полагаем, что такие расходы могут быть учтены организацией в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ при условии их документального подтверждения.
Отметим, что нам не удалось обнаружить официальных разъяснений и материалов судебной практики по ситуациям, полностью аналогичным рассматриваемой. В связи с этим рекомендуем обратиться в свой налоговый орган или Минфин России за получением официальных разъяснений по сложившейся ситуации.

К сведению:
Во избежание налоговых рисков налогоплательщик может на основании п. 1 ст. 34.2 НК РФ и п. 1, п. 2 ст. 21 НК РФ обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета организации за получением письменных разъяснений по данному вопросу. Напомним, что в соответствии со ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений, данных ему финансовым или налоговым органом о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. В этом случае налогоплательщик не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Учет оплаты питания работников;
- Энциклопедия решений. Налогообложение предоставления питания работникам;
- Энциклопедия решений. Расходы для целей бухгалтерского учета;
- Вопрос: Руководство организации решило организовать бесплатные обеды для сотрудников. Как данные расходы отражаются в учете? Каков учет данных расходов по налогу на прибыль, а также НДФЛ? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, август 2022 г.);
- Вопрос: Организация, выполняя работы по договору подряда в северных районах РФ, заключила со сторонней организацией договор на оказание услуг по предоставлению техники. Технику обслуживают сотрудники организации-исполнителя. В настоящее время планируется, что организация будет бесплатно обеспечивать питанием сотрудников организации-исполнителя с последующим выставлением организации-исполнителю документов на каждого сотрудника. Каков порядок налогового учета (налог на прибыль) расходов организации-заказчика на оплату питания сотрудников организации-исполнителя и каков порядок их документального подтверждения? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, декабрь 2015 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член ААС Буланцов Михаил

Ответ прошел контроль качества

27 сентября 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.