Управляющая организация выплатила страховой компании возмещение ущерба по суброгационному уведомлению (в результате залива произошло повреждение застрахованной в страховой компании квартиры, расположенной в жилом фонде, обслуживаемом управляющей компанией). Резервы в бухгалтерском учете на случаи возмещения убытков управляющая компания не создает. Ущерб, который нанесен физическому лицу, связан с деятельностью управляющей компании (необеспечением должного содержания многоквартирного дома). Можно ли признать такую выплату расходом для целей налогообложения прибыли? Какими проводками отразить данную операцию в бухгалтерском учете управляющей компании?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В налоговом учете расходы по выплате возмещения страховой компании можно учесть на основании подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ. Датой осуществления расходов является дата признания должником (управляющей компанией) долга перед СК (подп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ). Но риск налогового спора не исключен.
Если виновное лицо будет найдено, то в доходах будет признана сумма ущерба (п. 3 ст. 250 НК, подп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ). Доход отражается на дату признания виновным лицом предъявленной претензии. В этом случае риск непризнания расхода в виде выплаченного СК возмещения уменьшается.
В бухгалтерском учете организации следует учесть прочий расход на дату признания долга перед СК, а в последующем, если будет найдено виновное лицо, отразить прочий доход на дату признания им долга перед управляющей компанией.

Обоснование позиции:
Согласно ст. 15 Гражданского кодекса РФ (далее - ГК РФ) лицо, право которого нарушено, может требовать полного возмещения причиненных ему убытков, если законом или договором не предусмотрено возмещение убытков в меньшем размере. Под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода).
В соответствии со ст. 929 ГК РФ по договору имущественного страхования одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию) при наступлении предусмотренного в договоре события (страхового случая) возместить другой стороне (страхователю) или иному лицу, в пользу которого заключен договор (выгодоприобретателю), причиненные вследствие этого события убытки в застрахованном имуществе либо убытки в связи с иными имущественными интересами страхователя (выплатить страховое возмещение) в пределах определенной договором суммы (страховой суммы).
Согласно ст. 965 ГК РФ если договором имущественного страхования не предусмотрено иное, к страховщику, выплатившему страховое возмещение, переходит в пределах выплаченной суммы право требования к лицу, ответственному за убытки, возмещенные в результате страхования (суброгация). Суброгация является частным случаем перемены лиц в обязательстве на основании закона (подп. 4 п. 1 ст. 387 ГК РФ). Причем право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права в соответствии с законодательством, правилами и договором страхования. Смотрите также материалы:
- Энциклопедия решений. Суброгация в имущественном страховании;
- Вопрос: В каком нормативном правовом акте указано право страховой компании обратиться с регрессным требованием к виновнику залива квартиры? (ответ Горячей линии ГАРАНТ, ноябрь 2021 г.)
- Вопрос: Гражданин заключил договор страхования имущества (квартиры) в многоквартирном доме со страховой компанией (СК). В период действия договора в результате прорыва канализационной трубы этажом выше произошел залив квартиры страхователя. СК, произведя выплату страхового возмещения, обратилась в порядке суброгации к управляющей организации (УО) многоквартирного дома с требованием возместить убытки. Правомерно ли требование СК? (журнал "Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях", N 11, июнь 2016 г.)
- Вопрос: В результате ремонта кровли, осуществляемой силами ИП по договору подряда с управляющей организацией многоквартирного дома (УО), было повреждено имущество жильца (спутниковая тарелка), находящееся на чердаке многоквартирного дома. Указанное имущество было застраховано по договору имущественного страхования со страховой компанией (СК). СК, произведя выплату страхового возмещения, обратилась в порядке суброгации к УО с требованием возместить ущерб, но получила отказ, который УО мотивировала тем, что не несет ответственности за действия третьих лиц, проводивших ремонт на крыше. Правомерна ли позиция УО? (журнал "Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет", N 4, апрель 2017 г.)
В силу ст. 1064 ГК РФ вред, причиненный личности или имуществу гражданина, подлежит возмещению в полном объеме лицом, причинившим вред. Лицо, причинившее вред, освобождается от возмещения вреда, если докажет, что вред причинен не по его вине.
Для применения ответственности, предусмотренной ст. 15 и 1064 ГК РФ, лицо, требующее возмещение вреда, обязано доказать факт наступления вреда, противоправность поведения причинителя вреда, причинную связь между противоправностью поведения и наступлением вреда.
В силу ч. 1 ст. 161 ЖК РФ управление многоквартирным домом должно обеспечивать благоприятные и безопасные условия проживания граждан, надлежащее содержание общего имущества в многоквартирном доме. В соответствии с ч. 2 ст. 162 ЖК РФ в обязанности управляющей организации по договору управления многоквартирным домом входит оказание услуг и выполнение работ по надлежащему содержанию и ремонту общего имущества в доме, предоставление коммунальных услуг собственникам помещений в таком доме и пользующимся помещениями в этом доме лицам, осуществление иной направленной на достижение целей управления многоквартирным домом деятельности.
В данной ситуации, по нашему мнению, УК вправе установить, имелось ли виновное в заливе квартиры лицо.

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете на основании пп. 12, 14.2 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99) расходы в виде сумм возмещения убытков (ущерба) учитываются в составе прочих расходов в суммах, признанных должником.
Пунктом 16 ПБУ 10/99 установлено, что расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:
- расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
- сумма расхода может быть определена;
- имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.
Необходимо также отметить, что расходы в бухгалтерском учете признаются независимо от намерения получить выручку, прочие или иные доходы и от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной) (п. 17 ПБУ 10/99). Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности) (п. 18 ПБУ 10/99).
Согласно п. 19 ПБУ 10/99 расходы признаются в отчете о финансовых результатах независимо от того, как они принимаются для целей расчета налогооблагаемой базы (абзац пятый п. 19 ПБУ 10/99).
В данном случае в результате суброгации у УК возникло обязательство перед страховой компанией УК признала долг в качестве должника.
Согласно п. 7.3 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России, Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29.12.1997) обязательством считается существующая на отчетную дату задолженность организации, которая является следствием свершившихся проектов ее хозяйственной деятельности и расчеты по которой должны привести к оттоку активов. Смотрите Энциклопедию решений. Обязательства для целей бухгалтерского учета, Энциклопедию решений. Активы для целей бухгалтерского учета.
В результате признания долга и выплаты организацией Страховой компании сумм возмещения ущерба по суброгационному уведомлению сложилась ситуация, когда в УК имеет место отток активов в виде денежных средств, то есть "организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива". На наш взгляд, условие п. 16 ПБУ 10/99 для признания расхода выполнено, активы в виде денежных средств выбыли (или в момент признания долга отсутствует неопределенность в их выбытии, поскольку признанный УК долг будет выплачен).
Здесь же напомним, что согласно ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации" учетная политика организации должна обеспечивать выполнение требований, установленных п. 6 ПБУ 1/2008, в частности, большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (требование осмотрительности).
Поэтому имеются основания для признания расходов в виде выплаченных сумм на дату признания обязательства перед СК на основании суброгационного уведомления.
В то же время, по нашему мнению, УК вправе установить, имелось ли виновное лицо или нет (этим лицом, например, может быть подрядчик, который некачественно выполнил свою работу, или сотрудник УК, действия которого привели к заливу квартиры).
Пунктом 19 ПБУ 10/99 определено, что расходы признаются, в частности:
- с учетом связи между произведенными расходами и поступлениями (соответствие доходов и расходов);
- по расходам, признанным в отчетном периоде, когда по ним становится определенным неполучение экономических выгод (доходов) или поступление активов.
В таком случае если виновное лицо будет найдено, можно рассуждать следующим образом.
Суммы возмещения причиненных организациям убытков в общем случае на дату признания их должником включаются в состав прочих доходов в сумме, этим должником признанной (пп. 4, 7, 10.2, 11, 16 ПБУ 9/99 "Доходы организации" (далее - ПБУ 9/99)).
При этом в соответствии с п. 2 ПБУ 10/99 расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).
Доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества) (п. 2 ПБУ 9/99).
В таком случае если виновное лицо будет найдено, можно допустить, что ни доходов, ни расходов у организации не возникает, так как экономические выгоды УК не имеет (предположим, что сумма расхода, выплачиваемого СК, равна сумме поступления от виновного лица).
При таком подходе в бухгалтерском учете УК может иметь следующие записи:
1. Дебет 73 (76) Кредит 76-Пр
- претензия, полученная от страховой компании, отнесена на виновное лицо (на счет 73, если виновное лицо - сотрудник организации, или счет 76, если виновное лицо, например, подрядная организация;
2. Дебет 76-Пр Кредит 51
- оплачена сумма ущерба страховой организации;
3. Дебет 51 Кредит 73 (76)
- получено возмещение от виновного лица.
Часть задолженности виновного лица, не покрытая страховым возмещением (если таковая имеется), будет продолжать числиться в бухгалтерском учете до погашения ее виновным лицом или списания в прочие расходы в качестве нереальной для взыскания в установленном порядке (п. 12 ПБУ 10/99 "Расходы организации").
Но, на наш взгляд, поскольку организация признала обязательство перед СК, выплатила средства (актив в виде денежных средств выбыл), а в отношении признания долга по выплате возмещения виновным лицом существует неопределенность, применять такой подход нецелесообразно. По нашему мнению, организации следует отразить расход на дату признания долга перед СК, а в последующем признать доход, когда виновное лицо признает долг перед управляющей компанией. Смотрите материал: Расчеты транспортной организации при ДТП (М.А. Потехина, "Транспортные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение", N 6, ноябрь-декабрь 2011 г.) (пример 3).
Если же виновное лицо не будет найдено, то в бухгалтерском учете, полагаем, возможны следующие записи:
1. Дебет 91.2 Кредит 76- Пр
- на дату признания УК долга перед СК списана в расходы сумма ущерба, предъявленная страховой организацией (выставлено требование от страховой компании в порядке суброгации);
2. Дебет 76-Пр Кредит 51
- оплачена сумма ущерба страховой организации;
Напомним также, что специалистом, уполномоченным принимать решения по бухгалтерскому учету, должно вырабатываться профессиональное суждение по вопросам бухгалтерского учета (пп. 1, 2, 3 Рекомендации Р-96/2018-КпР "Профессиональное суждение" (принята фондом БМЦ Центр от 17.12.2018).

Налоговый учет

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ для целей налогообложения прибыли расходами признаются любые экономически обоснованные затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
При этом обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
На основании подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы на возмещение причиненного ущерба подлежат включению в состав внереализационных расходов (смотрите также письмо Минфина России от 20.09.2010 N 03-03-06/1/597). Согласно подп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ расходы в виде возмещения убытков (ущерба) учитываются на дату их признания должником или на дату вступления в законную силу решения суда.
Учитывая эти нормы, мы полагаем, что сумма ущерба, предъявленная страховой организацией, может быть учтена в расходах УК на дату признания УК долга перед СК. Смотрите также Энциклопедию решений. Расходы на штрафы, пени, иные санкции по договорам (при налогообложении прибыли) (письма Минфина России от 29.06.2021 N 03-03-06/1/51046, от 25.09.2020 N 03-03-06/1/84210).
Вместе с тем нами обнаружено давнее неофициальное разъяснение чиновника, где сообщалось о неправомерности признания такого расхода (смотрите Вопрос: Организация признана виновной в повреждении автомобиля, принадлежащего гражданину Германии. Как лицо, виновное в совершении ДТП, организация удовлетворила претензию страховщика и включила понесенные затраты в состав внереализационных расходов. Налоговый орган в ходе проверки указал на неправомерность данного учета. Налоговый орган считает, что основанием для признания расходов должен быть документ, свидетельствующий о передаче гражданином Германии права требования на возмещение ущерба непосредственно страховщику. Соответствуют ли требования налогового органа требованиям законодательства РФ? ("Налоговый вестник", N 11, ноябрь 2005 г.)). Поскольку более поздних разъяснений, а также судебных решений нами не обнаружено, затруднительно установить, поддерживается ли такой подход в настоящее время.
Нами также найдены разъяснения финансового и налогового ведомства в отношении прямого возмещения ущерба потерпевшей стороне, причиненного сотрудником организации (в отношении регрессного требования). По мнению чиновников, в этом случае расходы работодателя по возмещению ущерба, причиненного контрагенту и не покрытые сотрудником организации, не уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций, так как такие затраты противоречат положениям ст. 252 НК РФ (смотрите письма Минфина России от 24.07.2007 N 03-03-06/1/519, от 09.04.2007 N 03-03-06/2/66, УФНС по г. Москве от 09.12.2010 N 16-15/129888@). Однако судебная практика свидетельствует о том, что организация вправе признать во внереализационных расходах сумму ущерба без предъявления регрессных требований к сотруднику компании (смотрите, например, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 03.07.2007 N Ф04-4416/2007(35835-А46-37), ФАС Московского округа от 16.06.2014 N Ф05-5735/2014). Смотрите Вопрос: Обществом по договору с физическим лицом были выполнены следующие виды работ: перемонтаж газового котла, врезка в действующий газопровод, пуск газа. После окончания работ в жилом доме, в котором производились работы, произошел пожар, в результате которого дом сгорел. В отношении работника Общества - электрогазосварщика было возбуждено уголовное дело. Приговором суда работник Общества признан виновным. Для взыскания суммы ущерба гражданский иск предъявлен к Обществу. Решением Ленинского районного суда г. Н-ска по гражданскому делу N 3-59/2015 от 03.07.2015 принято решение взыскать с Общества возмещение ущерба, причиненного пожаром, в сумме более 2 млн рублей... (ООО "АНТ-Консалт", август 2016 г.).
По аналогии, исходя из мнения чиновников, если бы УК напрямую компенсировала ущерб пострадавшему лицу и было бы найдено виновное лицо (например, подрядчик УК, который некачественно выполнил работу), то для того, чтобы учесть в расходах УК суммы возмещения страховой компании, УК следует предъявить регрессные требования к подрядчику*(1). Без предъявления регрессных требований к подрядчику мы не исключаем, что проверяющие органы, опираясь на п. 49 ст. 270 НК РФ*(2), сочтут такие расходы экономически необоснованными, в этом случае возможны налоговые риски.
В таком случае если будет найдено виновное в заливе квартиры лицо, то сумма ущерба в виде признанная должником или подлежащая уплате должником на основании решения суда является для УК внереализационным доходом (п. 3 ст. 250 НК РФ). Указанный доход признается на дату признания виновным лицом предъявленной ему претензии (подп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ). Тогда, поскольку виновное лицо обнаружено и к нему предъявлены регрессные требования, организация вправе учесть в расходах сумму ущерба предъявленную страховщиком. Вести речь о том, что такие расходы противоречат положениям ст. 252 НК РФ, уже не приходится, так как имеет место направленность действий УК на получение доходов.
Но даже в отсутствие виновных лиц, как уже сказано выше, есть основания считать, что в данном случае применяется норма подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ, согласно которой расходы на возмещение причиненного ущерба подлежат включению в состав внереализационных расходов и учитываются в расходах, в частности, на дату их признания должником (подп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ). При этом оплата сумм страховой компании также говорит о признании долга управляющей компании перед СК. Полагаем, что датой отражения таких расходов будет первое по времени событие из нижеперечисленных:
1) дата уплаты денежных средств в счет возмещения ущерба СК;
2) дата подписания письменного обязательства должника (УК);
3) дата подписания соглашения между СК и УК.
Отсутствие судебных решений может, как представляется, свидетельствовать о том, что учет расходов в подобных случаях не вызывает вопросов.
Также, по нашему мнению, возможен и другой подход учета в расходах суммы ущерба.
Перечень внереализационных расходов является открытым (подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ). С учетом п. 4 ст. 252 НК РФ организация самостоятельно может выбрать группу расходов, к которой можно отнести экономически обоснованные расходы. Следовательно, УК может учесть расходы на выплату возмещения и по этому основанию. При этом, так же как и в случае в применением нормы подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ, уменьшить риск непризнания расхода могут действия организации по поиску виновного лица, подтвержденные документально (назначение комиссии, выявление обстоятельств залива и пр.), то есть направленные на получение дохода от виновного, что является одним из критериев признания расхода (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Обращаем внимание, что в ответе представлено наше экспертное мнение.
Напомним, что организация вправе обратиться за письменными разъяснениями в Минфин России или налоговый орган (подп. 1, 2 п. 1 ст. 21, подп. 4 п. 1 ст. 32, п. 1 ст. 34.2, подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ). Обратиться в налоговый орган за разъяснениями возможно на сайте ФНС России: https://www.nalog.ru/rn77/service/obr_fts/other/ul/.

Рекомендуем также ознакомиться с материалом:
- Авария на общем имуществе: возмещение ущерба (Е.В. Ермолаева, "Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", N 7, июль 2009 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Пивоварова Марина

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член ассоциации "Содружество" Мельникова Елена

4 августа 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Различие между суброгацией (ст. 965 ГК РФ) и регрессом (ст. 1081 ГК) в том, что при суброгации происходит перемена лиц в обязательстве, а при регрессе возникает абсолютно новое право, которого раньше не было (постановление Двадцатого ААС от 02.09.2021 N 20АП-3519/21 по делу N А23-6572/2020).
*(2) Иные расходы, не соответствующие критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ.