На балансе организации (УСН с объектом "доходы, уменьшенные на величину расходов") числится недвижимость, полученная от правопредшественника. 20 лет назад в результате пожара некоторые объекты сгорели, их не восстанавливали, документы на собственность (частично) не сохранились. Однако на балансе эти объекты состоят. Решено закрыть организацию. Как отразить данные основные средства (в основном склады) в бухгалтерском учете?

В общем случае не подлежат отражению в балансе организации в качестве активов те объекты, которые уже не в состоянии принести ей экономические выгоды в будущем. Делая такое допущение, мы руководствуемся ст. 5 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухучете) во взаимосвязи с пп. 5.1, 6.3, 7.1, 7.2 и 8.1 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Министерстве финансов Российской Федерации, Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29.12.1997). Смотрите также Энциклопедию решений. Активы для целей бухгалтерского учета.
Соответствующим стандартом данные тезисы детализированы так. Объектом основных средств считается актив, характеризующийся одновременно следующими признаками (п. 4 ФСБУ 6/2020 "Основные средства", далее - ФСБУ 6/2020):
- имеет материально-вещественную форму;
- предназначен для использования организацией в ходе обычной деятельности при производстве и (или) продаже ею продукции (товаров), при выполнении работ или оказании услуг, для охраны окружающей среды, для предоставления за плату во временное пользование, для управленческих нужд, либо для использования в деятельности некоммерческой организации, направленной на достижение целей, ради которых она создана;
- предназначен для использования организацией в течение периода более 12 месяцев или обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев;
- способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем (обеспечить достижение некоммерческой организацией целей, ради которых она создана).
Объект основных средств списывается с бухгалтерского учета в случае, если он выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды в будущем (п. 40 ФСБУ 6/2020).
Выбытие объекта основных средств и его ликвидация имеют место, в частности, в случаях:
- прекращения использования этого объекта вследствие его физического или морального износа при отсутствии перспектив продажи или возобновления использования (подп. "а" п. 40 ФСБУ 6/2020);
- истечения нормативно допустимых сроков или других предельных параметров эксплуатации этого объекта, в результате чего его использование организацией становится невозможным (подп. "г" п. 40 ФСБУ 6/2020);
- прекращения организацией деятельности, в которой использовался этого объект, при отсутствии возможности его использования в продолжающейся деятельности (подп. "д" п. 40 ФСБУ 6/2020).
При обосновании списания объекта основных средств необходимо подтвердить прекращение действия хотя бы одного из условий принятия такого актива к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств (смотрите письма Минфина России от 25.12.2015 N 07-01-06/76480 и от 27.01.2012 N 07-02-18/01). Отметим, данные разъяснения чиновники давали в отношении порядка списания основных средств в период действия ПБУ 6/01. Считаем, что указанные разъяснения можно использовать и для обоснования списания основных средств в период действия ФСБУ 6/2020.
Однако ФСБУ 6/2020 не содержит подробного порядка списания основных средств в случае их ликвидации. Поэтому организация должна самостоятельно разработать порядок списания объектов основных средств и закрепить его в учетной политике. Так, в учетной политике можно предусмотреть, что для определения целесообразности (пригодности) дальнейшего использования объекта основных средств, а также для оформления документации при выбытии указанных объектов в организации приказом руководителя создается специальная комиссия. В состав данной комиссии могут входить соответствующие должностные лица, в том числе главный бухгалтер (бухгалтер) и лица, на которых возложена ответственность за сохранность объектов основных средств. Также необходимо предусмотреть основные задачи и обязанности такой комиссии (например, осмотр объекта основных средств, выявление причин списания имущества, составление акта о списании объекта основных средств, которым оформляется принятое решение комиссии, с указанием данных, характеризующих объект). Принятое комиссией решение о списании объекта основных средств оформляется в акте о списании объекта основных средств.
В то же время, на наш взгляд, этот этап предваряет еще одно мероприятие.
Статья 11 Закона о бухучете позволяет выявить в ходе инвентаризации фактическое наличие соответствующих объектов, которое сопоставляется с данными регистров бухгалтерского учета. Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием объектов и данными регистров бухгалтерского учета подлежат регистрации в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому относится дата, по состоянию на которую проводилась инвентаризация.
То есть, на наш взгляд, именно инвентаризация позволит регламентно определить те объекты, которые уже не могут отражаться в качестве активов (физически отсутствуют в том их состоянии, которое позволило бы их использование или иное получение экономических выгод).
Из пп. 3.2, 3.6 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, на наш взгляд, следует, что при инвентаризации основных средств комиссия производит осмотр объектов и заносит в описи полное их наименование, назначение, инвентарные номера и основные технические или эксплуатационные показатели; на основные средства, непригодные к эксплуатации и не подлежащие восстановлению, инвентаризационная комиссия составляет отдельную опись с указанием времени ввода в эксплуатацию и причин, приведших эти объекты к непригодности (порча, полный износ и т.п.). И уже по выявленному и подтвержденному факту формулируются предложения о регулировании выявленных при инвентаризации расхождений фактического наличия ценностей и данных бухгалтерского учета (списании) и представляются на рассмотрение руководителю организации (п. 5.4 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств).
Подытожим: для "расчистки" баланса необходимы результаты последней по времени инвентаризации (плановой или внеплановой), в которых было бы обозначено состояние объектов ОС. Списание основных средств оформляют актом о списании на основании распоряжения (приказа). Дополнительно составляют документ, свидетельствующий о фактическом выводе ОС из эксплуатации (например, акт о переводе объекта ОС на ликвидацию) (п. 5 Рекомендации Р-27/2012-КпР "Ликвидация основных средств с длительным демонтажом").
Объект списывается с учета на основании распоряжения (приказа) и акта о списании. Делается отметка о списании в инвентарной карточке (книге) учета ОС (может применяться унифицированная форма N ОС-6).
При отражении затрат, связанных с выбытием объекта, оформляется демонтаж (разборка) объекта актами о завершении очередного этапа работ или актами, составляемыми на конец каждого отчетного периода, если этапов не предусмотрено (п. 7 Рекомендации Р-27/2012-КпР "Ликвидация основных средств с длительным демонтажом"). По окончании ликвидации составляется акт, подтверждающий ликвидацию объекта. Документ можно составить по форме N ОС-4 или использовать самостоятельно разработанную форму (п. 6 Рекомендации Р-27/2012-КпР "Ликвидация основных средств с длительным демонтажом").
Полагаем, что решение о списании несуществующих объектов в бухгалтерском учете не скажется на исчислении налоговой базы налогоплательщиком УСН, т.к расходы на приобретение объектов ОС не признавались и не "работает" норма о пересчете налоговой базы (п. 3 ст. 346.16 НК РФ). Так, пересчет налоговой базы по УСН с учетом положений гл. 25 НК РФ производится только в случае реализации (передачи) приобретенных ОС до истечения трехлетнего (десятилетнего) срока их использования с момента учета расходов, то есть в случаях, когда передается право собственности на объекты ОС. При этом п. 3 ст. 346.16 НК РФ не предусматривает необходимость пересчета налоговой базы в случае выбытия ОС по причине его утилизации (письмо Минфина России от 04.03.2005 N 03-03-02-04/1/54).

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Учет при ликвидации (списании) основного средства;
- Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет списания основных средств в соответствии с ФСБУ 6/2020;
- Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет списания основных средств при выбытии в соответствии с ПБУ 6/01 до 31 декабря 2021 года;
- Энциклопедия решений. Порядок проведения инвентаризации: пошаговый алгоритм;
- Энциклопедия решений. Учет расходов при списании (ликвидации) основных средств, НМА;
- Вопрос: Обязанность произвести перерасчет налога по УСН при продаже сломанного основного средства (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, сентябрь 2021 г.);
- Вопрос: Дата списания основного средства с бухгалтерского учета (сразу после утверждения акта о списании либо по завершении мероприятий по разбору и оприходованию ценностей, утилизации остатков) (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, август 2021 г.);
- Вопрос: Списание с учета транспортного средства, учитываемого в качестве основных средств, и его утилизация (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, сентябрь 2020 г.);
- Вопрос: По какой стоимости (первоначальной или остаточной) нужно отражать основные средства в инвентаризационных ведомостях по форме N ИНВ-1? По какой стоимости (первоначальной или остаточной) нужно отражать основные средства в протоколе заседания инвентаризационной комиссии по рассмотрению результатов годовой инвентаризации? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2020 г.)
- Вопрос: Прошу разъяснить порядок обязательной утилизации (уничтожения) списанных основных средств или материалов в момент списания с учета, то есть в одном периоде. Дальнейшая непригодность к эксплуатации обусловлена различными факторами: морально устарела, то есть невозможно отремонтировать из-за отсутствия запчастей или ремонт дороже нового объекта, дефектные ведомости составлены либо сотрудниками технического отдела, либо специалистами организации. Возможны ли в акте об уничтожении... (ООО "АНТ-Консалт", февраль 2017 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Волкова Ольга

Ответ прошел контроль качества

4 марта 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.