Организация подлежит обязательному аудиту, с 2021 года применяется ФСБУ 6/2020. Обязательно ли делать переоценку инвестиционной недвижимости?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Организация имеет право оценивать инвестиционную недвижимость по первоначальной стоимости и начислять по ней амортизацию.

Обоснование позиции:
В соответствии с п. 11 ФСБУ 6/2020 основные средства (далее - ОС), представляющие собой недвижимость, предназначенную для предоставления за плату во временное пользование и (или) получения дохода от прироста ее стоимости, образуют отдельную группу основных средств (далее - инвестиционная недвижимость). При этом ФСБУ 6/2020 не содержит конкретных критериев и специальных правил отнесения ОС в состав инвестиционной недвижимости.
Соответственно, на основании п. 7.1 ПБУ 1/2008 при формировании правил учета операций с инвестиционной недвижимостью должен применяться МСФО (IAS) 40 "Инвестиционная недвижимость" (далее - МСФО (IAS) 40). Данный стандарт устанавливает порядок учета инвестиционной недвижимости - недвижимости (земля или здание (либо часть здания, или то и другое), удерживаемой (собственником или арендатором в качестве актива в форме права пользования) с целью получения арендных платежей или с целью получения выгоды от прироста стоимости, или того и другого, но не для:
(a) использования в производстве или поставке товаров или услуг либо в административных целях;
(b) продажи в ходе обычной деятельности.
Согласно п. 14 МСФО (IAS) 40 чтобы определить, может ли объект недвижимости квалифицироваться как инвестиционная недвижимость, необходимо применить профессиональное суждение (смотрите Рекомендацию Р-96/2018-КпР "Профессиональное суждение" (принята фондом "НРБУ "БМЦ" от 17.12.2018), а также п. 6 ПБУ 1/2008).
В частности, согласно подпункту (c) п. 8 МСФО (IAS) 40 примером инвестиционной недвижимости является здание, принадлежащее организации (или актив в форме права пользования, который относится к зданию, удерживаемому организацией) и предоставленное в операционную аренду по одному или нескольким договорам; а также здание, не занятое в настоящее время, но удерживаемое для сдачи в операционную аренду по одному или нескольким договорам (подпункт (d)). Полагаем, в рассматриваемой ситуации организация вправе признать сдаваемое в аренду административное здание в качестве инвестиционной недвижимости.
Отметим, что организация не обязана переоценивать инвестиционную недвижимость, поскольку согласно п. 30 МСФО (IAS) 40 можно выбрать либо модель учета по справедливой стоимости, либо модель учета по первоначальной стоимости.
На основании п. 56, подп. (с) МСФО (IAS) 40 при выборе модели учета по первоначальной стоимости в общих случаях учет ведется в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 16 "Основные средства", соответственно, организация может вести учет данного здания в соответствии с ФСБУ 6/2020.
Поскольку в рассматриваемой ситуации здание полностью самортизировано, но продолжает приносить экономические выгоды (способно приносить доход от сдачи в аренду), для целей ФСБУ 6/2020 данное здание не может учитываться по нулевой балансовой стоимости. Согласно п. 8 ФСБУ 6/2020 организация определяет срок полезного использования (СПИ) для каждого объекта основных средств, а сумма амортизации объекта основных средств за отчетный период должна определяться таким образом, чтобы только к концу срока амортизации балансовая стоимость этого объекта стала равной нулю или равной его ликвидационной стоимости (если она определена) (п. 32 ФСБУ 6/2020). Если имущество продолжает эксплуатироваться, но в учете оно полностью самортизировано, это означает, что первоначальная оценка СПИ оказалась ошибочной. В таком случае организации следует пересматривать СПИ.
При этом сроком полезного использования считается период, в течение которого использование объекта основных средств будет приносить экономические выгоды организации (п. 8 ФСБУ 6/2020).
Пересмотренный СПИ устанавливается в соответствии с п. 9 ФСБУ 6/2020, например, с учетом ожидаемого периода эксплуатации после 01.01.2022. Каких-либо указаний или рекомендаций по пересмотру СПИ на момент подготовки ответа мы не обнаружили. Полагаем, что решение об изменении СПИ можно зафиксировать в протоколе инвентаризационной комиссии, составленном в произвольной форме, или утвердить приказом руководителя. При этом целесообразно привлечь для обоснования изменения СПИ технических и иных специалистов (например, плановый отдел, экономический отдел). Новый СПИ должен соответствовать фактической способности имущества приносить экономические выгоды организации (например, быть не менее срока договора аренды).
Согласно п. 37 ФСБУ 6/2020 СПИ вместе с другими элементами амортизации подлежит проверке на соответствие условиям использования объекта основных средств. Такая проверка проводится в конце каждого отчетного года, а также при наступлении обстоятельств, свидетельствующих о возможном изменении элементов амортизации. По результатам такой проверки при необходимости организация принимает решение об изменении соответствующих элементов амортизации. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете как изменения оценочных значений. Согласно пункту 4 ПБУ 21/2008 изменение оценочного значения (за исключением изменения, непосредственно влияющего на величину капитала организации) подлежит признанию в бухгалтерском учете путем включения в доходы или расходы организации (перспективно). Какой счет при этом применяется, законодательно не установлено.
В заключение отметим, что данный ответ выражает наше экспертное мнение и не препятствует руководствоваться нормами законодательства РФ в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в приведенном ответе.
Официальных разъяснений по данному вопросу нам обнаружить не удалось. Во избежание претензий со стороны контролирующих органов рекомендуем обратиться в Департамент налоговой и таможенной политики Минфина России по адресу: ул. Ильинка, д. 9, Москва, 109097.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Вопрос: Учет полностью самортизированного объекта основных средств (ограждение производственного склада и офисно-административного комплекса, продолжает эксплуатироваться) при переходе на ФСБУ 6/2020 (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, ноябрь 2021 г.);
- Вопрос: Как учитывать помещения, используемые собственником для административных целей, но находящиеся в объекте, большая часть помещений которого предназначено и используется для сдачи в аренду? Возможно ли квалифицировать эти помещения и сам объект как инвестиционную недвижимость? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, декабрь 2020 г.)
- Вопрос: Порядок отражения на счетах бухгалтерского учета операций по выделению объекта инвестиционной недвижимости и корректировке ее балансовой стоимости на 01.01.2021 в соответствии с ФСБУ 6/2020 (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2021 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Андреева Людмила

Ответ прошел контроль качества

20 декабря 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.