Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 30 октября 2012 г. N 03-03-06/1/568 Об исполнении участником консолидированной группы налогоплательщиков обязанности ответственного участника по уплате налога на прибыль организаций (авансовых платежей)

Вопрос: В соответствии с п. 8 ст. 25.5 НК РФ участники КГН вправе добровольно исполнять обязанность ответственного участника КГН по уплате налога на прибыль организаций по КГН, при этом на основании подп. 2 п. 3 ст. 25.5 ответственный участник КГН обязан исчислять и уплачивать налог на прибыль (авансовые платежи) по КГН в порядке, предусмотренном гл. 25 НК РФ. Тот же порядок предусмотрен п. 2 ст. 286 НК РФ: в консолидированной группе налогоплательщиков сумма авансового платежа исчисляется и уплачивается ответственным участником КГН.

Просим предоставить разъяснения, могут ли участники КГН уплачивать налог на прибыль (авансовые платежи) в сумме, определенной ответственным участником КГН на основании консолидированной налоговой базы в соответствующей части, приходящейся на каждого участника КГН, при условии закрепления данного добровольного Порядка в Договоре о создании КГН, а также применяются ли положения подп. 2 п. 8 ст. 25.5 к авансовым платежам по налогу на прибыль.

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу исполнения участником консолидированной группы налогоплательщиков (далее - КГН) обязанности ответственного участника КГН по уплате налога на прибыль организаций (авансовых платежей) и сообщает следующее.

Согласно пункту 3 статьи 25.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) ответственным участником КГН признается участник КГН, на которого в соответствии с договором о создании КГН возложены обязанности по исчислению и уплате налога на прибыль организаций по КГН и который в правоотношениях по исчислению и уплате указанного налога осуществляет те же права и несет те же обязанности, что и налогоплательщики налога на прибыль организаций.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 3 статьи 25.5 Кодекса ответственный участник КГН обязан вести налоговый учет, исчислять и уплачивать налог на прибыль организаций (авансовые платежи) по КГН в порядке, установленном главой 25 Кодекса.

Статьей 246 Кодекса установлено, что в отношении налога на прибыль организаций по КГН налогоплательщиком налога на прибыль организаций признается организация, являющаяся ответственным участником этой КГН.

Участники КГН исполняют обязанности налогоплательщиков налога на прибыль организаций по КГН в части, необходимой для его исчисления ответственным участником этой группы.

Пунктом 1 статьи 45 Кодекса установлено, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога на прибыль организаций по КГН исполняется ответственным участником этой группы, если иное не предусмотрено Кодексом.

Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налоговым органом налогоплательщику (ответственному участнику КГН) требования об уплате налога.

Подпунктом 3 пункта 5 статьи 25.5 Кодекса установлено, что в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязанности по уплате налога на прибыль организаций по КГН ответственным участником этой группы, обязанность по уплате налога на прибыль организаций (авансовых платежей) по КГН, соответствующих пеней и штрафов исполняется участниками КГН в порядке, установленном статьями 45-47 Кодекса.

В частности, в силу пункта 11 статьи 46 Кодекса при недостаточности (отсутствии) денежных средств на счетах в банках у ответственного участника КГН для взыскания всей суммы налога взыскание оставшейся невзысканной суммы налога производится за счет денежных средств в банках последовательно у всех остальных участников этой группы. Налоговый орган самостоятельно определяет последовательность такого взыскания на основании имеющейся у него информации о налогоплательщиках. Основанием для взыскания налога в данном случае является требование, направленное ответственному участнику КГН. В случае недостаточности (отсутствия) денежных средств на счетах в банках участника КГН при взыскании налога взыскание оставшейся невзысканной суммы производится за счет денежных средств в банках у любого иного участника этой группы. При уплате налога, в том числе частично, одним из участников КГН процедура взыскания прекращается только в уплаченной части.

Таким образом, установленная Кодексом процедура уплаты налога предусматривает исполнение обязанности по уплате налога на прибыль организаций (авансовых платежей) по КГН участником КГН вместо ответственного участника данной группы только в случае, если ответственным участником данная обязанность не исполнена либо исполнена ненадлежащим образом.

В данном случае имеет место замена субъекта исполнения обязанности по уплате налога (авансовых платежей) в целях надлежащего ее исполнения.

Согласно подпункту 3 пункта 7 статьи 25.5 Кодекса участники КГН вправе добровольно исполнять обязанность ответственного участника КГН по уплате налога на прибыль организаций по КГН.

На основании подпункта 5 пункта 2 статьи 25.3 Кодекса договор о создании КГН должен содержать порядок и сроки исполнения обязанностей и осуществления прав ответственным участником и другими участниками КГН, не предусмотренных Кодексом, ответственность за невыполнение установленных обязанностей. Таким образом, порядок, суммы и сроки взаиморасчетов между участниками и ответственным участником КГН по перечислению денежных средств, необходимых для уплаты налога ответственным участником, регламентируется договором о создании КГН.

При этом за исключением случаев, указанных в подпункте 3 пункта 5 статьи 25.5 Кодекса, возможность изменения установленного Кодексом порядка исполнения обязанности по уплате налога договором о создании КГН, в том числе ограничение суммы налога на прибыль организаций (авансовых платежей), подлежащей взысканию с участника КГН, суммой, определенной ответственным участником КГН на основании консолидированной налоговой базы в соответствующей части, приходящейся на данного участника КГН, Кодексом не предусмотрена.

Мнение Департамента, приведенное в настоящем письме, не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России N 03-02-07/2-138 от 07.08.2007 направляемое мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует налоговым органам, налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.