Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 31 января 2022 г. N Ф07-18990/21 по делу N А05-12561/2020

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Журавлевой О.Р., Корабухиной Л.И.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Самодова А.В. (доверенность от 17.12.2021 N 09-07/11259), от индивидуального предпринимателя Палкина Михаила Андреевича представителя Зернова Е.В. (доверенность от 01.09.2021),

рассмотрев 31.01.2022 в открытом судебном заседании кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Палкина Михаила Андреевича на решение Арбитражного суда Архангельской области от 12.03.2021 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.07.2021 по делу N А05-12561/2020,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Палкин Михаил Андреевич, ОГРНИП 30829043000011, обратился в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу, адрес: 165300, Архангельская обл., г. Котлас, ул. Карла Маркса, д. 14, ОГРН 1042901307602, ИНН 2904009699 (далее - Инспекция), от 30.06.2020 N 05-21/966 в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), начисления пеней и штрафа по эпизодам: включения в состав доходов, полученных предпринимателем, денежных средств от реализации квартир по адресам: г. Архангельск, 1-й Ленинградский пер., д. 22, кв. 29, 13; получения налогоплательщиком дохода от предпринимательской деятельности в связи с заключением договора уступки права требования с обществом с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "СоюзАрхСтрой-Сбыт"; включения в состав доходов денежных средств, полученных от реализации имущественных права на квартиры в строящихся домах посредством заключения договоров уступки прав требования по договорам участия в долевом строительстве; получения налогоплательщиком дохода от предпринимательской деятельности по взаимоотношениям с ООО "Двина" в связи с реализацией имущественного права в сумме 48 100 000 руб. (с учетом уточнения требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации; далее - АПК РФ).

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Истре Московской области, адрес: 143500, Московская обл., г. Истра, Советская ул., д. 12, ОГРН 1045014300044, ИНН 5017003746 (далее - Инспекция по г. Истре), в которой предприниматель с 22.10.2019 состоит на налоговом учете в связи со сменой адреса место жительства.

Решением суда первой инстанции от 12.03.2021, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 12.07.2021, в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе предприниматель, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, просит отменить решение от 12.03.2021 и постановление от 12.07.2021 и принять по данному делу новый судебный акт о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа. По мнению подателя жалобы, в данном случае Инспекция неправомерно квалифицировала спорные операции в качестве предпринимательской деятельности, доход, от которой подлежит налогообложению по УСН. Предприниматель настаивает на том, что квартиры не использовались им в предпринимательской деятельности с целью извлечения дохода. При этом налогоплательщик заявляет, что квартиры по адресам: г. Архангельск, 1-й Ленинградский пер., д. 22, кв. 29, 13, проданы для покрытия затрат, понесенных в рамках договора о совместной деятельности от 30.07.2014, Инспекция не представила доказательства, подтверждающие, что строительство и отчуждение квартир было направлено на систематическое получение прибыли. Напротив, договор о совместной деятельности от 30.07.2014, финансирование строительства и продажа осуществлялись Палкиным М.А. как физическим лицом. Также предприниматель заявляет об отсутствии в материалах дела доказательств того, что приобретение права собственности на квартиру у ООО "Строймонтажконструкция" и продажа ее Плешкову Глебу Константиновичу направлены на систематическое, неоднократное получение прибыли от инвестиций. Кроме того, сделки по уступке прав требования по договорам участия в долевом строительстве носили разовый характер, были вызваны необходимостью получения денежных средств, заключены с физическими лицами. Помимо прочего, предприниматель заявляет, что доход по договору уступки прав требования по договору займа не связан с осуществлением им предпринимательской деятельности.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.

В судебном заседании представитель предпринимателя поддержал доводы кассационной жалобы, а представитель Инспекции возражал против ее удовлетворения по мотивам, приведенным в отзыве.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Палкин М.А., будучи зарегистрированным в качестве индивидуального предпринимателя, с 26.11.2008 применяет УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов".

Предприниматель 05.12.2019 представил в Инспекцию уточненную налоговую декларацию по единому налогу по УСН за 2018 год, в которой отразил доход, полученный от предпринимательской деятельности, в сумме 59 987 937 руб., расходы в сумме 56 979 661 руб.

По результатам камеральной налоговой проверки полученной декларации Инспекция составила акт от 25.06.2020 N 05-21/2164 и приняла решение от 30.06.2020 N 05-21/966 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанным решением предпринимателю доначислено 10 686 741 руб. единого налога по УСН за 2018 год, начислено 1 793 464 руб. 08 коп. пеней, предприниматель привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания 22 771 руб. 50 коп. штрафа.

Основанием для доначисления единого налога, начисления пеней и штрафа послужил вывод налогового органа о занижении предпринимателем на 66 562 276 руб. суммы дохода, подпадающего по УСН, и завышении на 5 673 582 руб. суммы расходов, учитываемых для целей налогообложения.

В ходе проверки Инспекция установила, что в 2018 году предприниматель осуществлял операции, связанные с приобретением и реализацией квартир, имущественных прав и направленные на систематическое получение доходов.

В частности, налоговый орган указал, что предприниматель по договорам купли-продажи от 11.04.2018, от 13.03.2018 продал квартиры, расположенные по адресам: г. Архангельск, 1-й Ленинградский пер., д. 22, кв. 29, 13, полученные по договору о совместной деятельности от 30.06.2014 и соглашению о разделе результата совместной деятельности от 14.06.2017. Однако в составе доходов для целей исчисления единого налога по УСН выручка от реализации квартир в сумме 4 157 600 руб. не отражена. При определении налоговых обязательств по указанному эпизоду Инспекция учла в составе расходов на приобретение квартир по мере их реализации 3 168 000 руб. - стоимость квартир по соглашению о разделе результата от совместной деятельности.

Инспекцией выяснено, что в 2018 году предпринимателем приобретены посредством заключения с ООО "СоюзАрхСтрой-Сбыт" договора уступки права требования от 27.07.2018, с ООО "Строймонтажконструкция" и Вотчинниковой Татьяной Михайловной соглашения об отступном от 31.07.2018, 2 квартиры по адресу: Архангельская обл., г. Новодвинск, д. 15, корп. 1, кв. 2 и 24. Квартиры стоимостью 2 584 381 руб. 20 коп. получены Палкиным М.А. в счет погашения задолженности по договору поставки, заключенному ООО "СоюзАрхСтрой-Сбыт" и ООО "Строймонтажконструкция", которая уступлена предпринимателю. Данное обстоятельство, как указал налоговый орган, свидетельствует о наличии у предпринимателя обязанности учесть в составе налогооблагаемых доходов стоимость полученных объектов недвижимости. Кроме того, по договору купли-продажи от 21.11.2018 предприниматель продал Плешкову Г.К. квартиру по адресу: Архангельская обл., г. Новодвинск, д. 15, корп. 1, кв. 24, однако доход от реализации не учел в составе доходов, подлежащих обложению единым налогом по УСН.

По итогам проверки Инспекция также включила в состав доходов за 2018 год 2 872 195 руб. - сумму денежных средств, полученных от реализации имущественных прав по договорам уступки права требования от 21.11.2018, от 15.08.2018, от 29.05.2018. Как установлено Инспекцией, Палкин М.А. заключил с застройщиками - ООО "ОптимСтрой" и ООО "СоюзАрхСтрой-Сбыт" договоры участия в долевом строительстве от 04.04.2018 N 30, 31 и от 12.06.2018 N 7/3. Объектом договоров выступают квартира N 7 в доме по адресу: г. Архангельск, территориальный округ Варавино-Фактория, 1-й Ленинградский пер., и квартиры N 2, 6 в многоквартирном жилом доме по адресу: Архангельская обл., Приморский р-н, МО "Талажское". Впоследствии, 21.11.2018, 15.08.2018, 29.05.2018 предпринимателем заключены с гражданами договоры уступки права требования по договорам участия в долевом строительстве. Стоимость прав требований, которые цессионарии обязаны заплатить Палкину М.А. по договорам уступки прав требования, превышает цену строящихся квартир, которую Палкин М.А. обязан заплатить застройщикам.

Кроме того, Инспекция пришла к выводу о занижении налогоплательщиком налоговой базы по единому налогу по УСН в результате неотражения дохода, полученного от реализации имущественного права требования по договору цессии от 28.01.2018, заключенному с ООО "Двина". Налоговый орган выяснил, что по условиям договора уступки права требования ООО "Двина" приняло право требования непогашенной задолженности, вытекающей из договора займа от 05.09.2013, заключенного с Дудиным Василием Васильевичем, Дудиной Светланой Александровной, Нестеровой Еленой Васильевной (солидарные должники). Право требования оценено сторонами в сумме 48 100 000 руб. Затем, 27.02.2018, предприниматель и ООО "Двина" подписали соглашение о зачете встречных требований. Согласно соглашению погашена задолженность Палкина М.А. перед ООО "Двина" в сумме 45 632 000 руб. по договорам долевого участия в строительстве от 29.01.2018 N 42 - 64. Задолженность ООО "Двина" перед предпринимателем после проведенного зачета составила 2 468 000 руб., указанная сумма перечислена ООО "Двина" на депозитный счет Палкина М.А. 01.06.2018 и 20.07.2018.

Управление Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу решением от 08.09.2020 N 07-10/2/11613@ оставило без удовлетворения апелляционную жалобу предпринимателя на решение налогового органа.

Предприниматель оспорил в судебном порядке решение Инспекции в части.

Суды первой и апелляционной инстанций отказали в удовлетворении заявленных требований.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Статья 2 Гражданского кодекса Российской Федерации определяет, что предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг. Исходя из пункта 1 статьи 346.11, пункта 3 статьи 346.12, статьи 346.14 НК РФ, единым налогом по УСН, за определенными исключениями, облагаются доходы (либо доходы, уменьшенные на величину расходов) от предпринимательской деятельности налогоплательщика, добровольно избравшего данную систему налогообложения.

В Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2007 N 667-О-О разъяснено, что УСН распространяется на всю осуществляемую налогоплательщиком деятельность, а не на ее отдельные виды.

При этом из положений как гражданского, так и налогового законодательства следует, что квалификация деятельности, как предпринимательской, зависит только от характеристик данной деятельности.

В соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 18.06.2013 N 18384/12, о наличии в действиях гражданина признаков предпринимательской деятельности может свидетельствовать изготовление (приобретение) имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации, хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок, взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный период времени сделок.

В отношении деятельности по приобретению и реализации объектов недвижимости вывод о ее предпринимательском характере также может быть сделан с учетом множественности (повторяемости) данных операций, непродолжительного периода времени нахождения имущества в собственности гражданина (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.10.2013 N 6778/13).

При рассмотрении настоящего дела судами установлена совокупность такого рода обстоятельств.

Разрешая спор, суды исходили из доказанности налоговым органом реализации предпринимателем в 2018 году объектов недвижимого имущества исключительно в предпринимательских целях, поскольку из совокупности установленных по делу обстоятельств следует, что реализация им квартир носила систематический характер, объекты недвижимости принадлежали предпринимателю непродолжительное время, спорное имущество не использовалось в личных целях.

Приведенные предпринимателем в кассационной жалобе доводы являлись предметом рассмотрения судов и получили надлежащую правовую оценку применительно к установленным фактическим обстоятельствам дела, связанным с систематическим приобретением предпринимателем квартир (в том числе в строящихся домах) и их последующей реализацией, включая посредством заключения договоров уступки права требования. Как выяснено судами, спорные квартиры приобретались предпринимателем в целях перепродажи, то есть для использования в предпринимательской деятельности, а не для личных целей.

Оснований не согласиться с выводами судов не имеется, судебные инстанции исходили из оценки совокупности представленных доказательств и установленных фактических обстоятельств.

Судами принято во внимание, что для проживания квартиры не использовались ни Палкиным М.А., ни его родственниками, они продавались в состоянии, не пригодном для проживания, поскольку были без косметического ремонта. Также суды учли, что квартиры были проданы непосредственно после ввода многоквартирного жилого дома в эксплуатацию либо посредством уступки права требования отчуждены права и обязанности дольщика в возводимых многоквартирных домах. Деятельность Палкина М.А. по возведению (созданию) либо приобретению квартир с их последующей реализацией была продолжена в последующих налоговых периодах.

Доводы кассационной жалобе не подтверждают неправильного применения судами норм материального и процессуального права, не опровергают выводы судов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 названного Кодекса.

Пунктом 1 статьи 248 НК РФ определено, что к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (статья 249 НК РФ) и внереализационные доходы (статья 250 НК РФ).

Согласно пунктам 1, 2 статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. Датой получения дохода признается день фактического поступления денежных средств за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права (пункт 1 статьи 346.17 НК РФ).

Суды установили, что целью заключения Палкиным М.А. с Веремеевым Артемом Андреевичем и ООО "СрюзАрхСтрой-Сбыт" договора о совместной деятельности от 30.07.2014 являлось строительство многоквартирного жилого дома с предварительной общей площадью не менее 2820 кв. м). В соответствии с пунктом 3.1.3 договора у предпринимателя по завершении создания результата совместной деятельности возникает право собственности на 5 квартир в доме, в том числе на проданные им в 2018 году квартиры, расположенные по адресам: г. Архангельск, 1-й Ленинградский пер., д. 22, кв. 29, 13.

Делая вывод о том, что денежные средства в сумме 4 157 600 руб., полученные по договорам купли-продажи от 11.04.2018, от 13.03.2018 от реализации указанных квартир, правомерно включены налоговым органом в состав доходов, подлежащих налогообложению по УСН за 2018 год, суды правомерно отметили, что сумма выручки за реализованное имущество, которое в личных целях не использовалось, было приобретено для перепродажи, должна включаться налогоплательщиком в состав доходов, учитываемых при определении налоговой базы по УСН.

На основании материалов дела суды также установили, что по договору купли-продажи от 21.11.2018 предприниматель продал Плешкову Г.К. квартиру по адресу: Архангельская обл., г. Новодвинск, д. 15, корп. 1, кв. 24.

Указанная квартира приобретена Палкиным М.А. посредством заключения с ООО "СоюзАрхСтрой-Сбыт" договора уступки права требования от 27.07.2018 и с ООО "Строймонтажконструкция" и Вотчинниковой Т.М, соглашения об отступном от 31.07.2018.

Суды, исследовав и оценив совокупность представленных Инспекцией и предпринимателем доказательств, установив, что реализация предпринимателем квартир носила систематический характер, реализованные предпринимателем объекты недвижимости принадлежали ему на праве собственности непродолжительное время, учитывая, что спорное имущество не использовалось налогоплательщиком в личных целях, пришли к правомерному выводу о том, что доход, полученный от реализации квартиры, непосредственно связан с предпринимательской деятельностью заявителя и подлежит включению в базу при исчислении единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН.

На основании материалов дела суды также установили, что предприниматель в 2018 году заключил с застройщиками - ООО "ОптимСтрой" и ООО "СоюзАрхСтрой-Сбыт" договоры участия в долевом строительстве от 04.04.2018 N 30, 31 и от 12.06.2018 N 7/3. Данные организации приняли на себя обязательства по предоставлению предпринимателю в собственность квартир в количестве, определенном в этих договорах.

До окончания строительства предприниматель передал свои права по договорам долевого участия в строительстве физическим лицам, заключив с ними договоры об уступке права требования.

Суды пришли к обоснованному выводу, что предприниматель обязан был учесть выручку, полученную за уступленные имущественные права, для целей исчисления единого налога по УСН. Как указали суды, в рассматриваемом случае уступка имущественных требований к застройщикам на предоставление квартир по обязательствам, возникшим из договоров долевого участия в строительстве, совершалась предпринимателем в рамках исполнения сделок по их продаже физическим лицам. Данные операции, направленные на реализацию принадлежащих Палкину М.А. имущественных прав (требований), не могут быть квалифицированы как не имеющие отношения к предпринимательской деятельности.

Относительно позиции предпринимателя о необоснованно включении налоговым органом в состав доходов, облагаемых единым налогом по УСН, денежных средств, полученных за уступленные им ООО "Двина" имущественные права требования долга от физических лиц по договору займа, суды исходили из того, что Палкин М.А. продал ООО "Двина" имеющееся у него право имущественного требования уплаты долга с заемщиков. Суды указали, что при получении оплаты от нового кредитора доход от уступки права требования у первоначального кредитора подлежит учету в качестве выручки от реализации имущественных прав в соответствии с пунктом 1 статьи 346.17 НК РФ.

Никаких доводов относительно неверной оценки судами правильности доначисления Инспекцией единого налога по УСН, определения налоговой базы при передаче имущественных прав в кассационной жалобе Палкин М.А. не заявляет.

Утверждение подателя жалобы о том, что между ним, ООО "Двина" и физическим лицами фактически сложились отношения отступного и новации долга по оплате займа, получение от ООО "Двина" денежных средств в сумме 2 468 000 руб., оплата права требования на квартиры и дальнейшая их реализация фактически связаны с погашением ООО "Двина" заемных обязательств граждан, рассмотрено судами и признано основанным на ошибочном толковании норм гражданского и налогового законодательства.

Все изложенные в кассационной жалобе доводы сводятся к повторению позиции предпринимателя, которая являлась предметом рассмотрения судов и получила надлежащую правовую оценку с учетом установленных по делу фактических обстоятельств.

Приведенные доводы не подтверждают существенных нарушений норм материального и норм процессуального права, повлиявших на исход дела, выражают несогласие с установленными судами фактическими обстоятельствами дела и основаны на ошибочном толковании применительно к ним положений законодательства, в связи с чем не могут служить основанием для отмены судебных актов.

Поскольку дело рассмотрено судами полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены принятых по делу судебных актов и удовлетворения жалобы.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 12.03.2021 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.07.2021 по делу N А05-12561/2020 оставить без изменения, а кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Палкина Михаила Андреевича - без удовлетворения.