Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 3 октября 2019 г. N Ф07-11533/19 по делу N А56-9490/2019

Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Васильевой Е.С., Соколовой С.В.,

при участии от акционерного общества "Завод имени М.И.Калинина" Абдряшитова Р.А. (доверенность от 09.01.2019 N 16), Шащенко О.А. (доверенность от 09.01.2016 N 17), от Инспекции Федеральной налоговой службы по Тосненскому району Ленинградской области Чередниченко М.А. (доверенность от 09.01.2019), Занько Ю.М. (доверенность от 09.01.2019),

рассмотрев 03.10.2019 в открытом судебном заседании кассационную жалобу акционерного общества "Завод имени М.И.Калинина" на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 22.04.2019 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.07.2019 по делу N А56-9490/2019,

установил:

Акционерное общество "Завод имени М.И.Калинина", адрес: 187026, Ленинградская обл., Тосненский р-н, г. Никольское, Ульяновское шоссе, д. 1, лит. А, ОГРН 1127847058910, ИНН 7801566094 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Тосненскому району Ленинградской области, адрес: 187000, Ленинградская обл., г. Тосно, пр. Ленина, д. 60, ОГРН 1044701899406, ИНН 4716005053 (далее - Инспекция), от 15.11.2018 N 10/05 в части:

- доначисления 24 235 603 руб. налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) за 2016 год, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду, касающемуся уменьшения налоговым органом на 121 178 016 руб. материальных затрат, учитываемых при определении налоговой базы;

- доначисления 7 453 834 руб. налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду, связанному с уменьшением налоговым органом внереализационных расходов на сумму списанных в 2015 году товарно-материальных ценностей в размере 37 269 168 руб.

Решением суда первой инстанции от 22.04.2019, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 31.07.2019, в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, а также на несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, просит отменить решение от 22.04.2019 и постановление от 31.07.2019 и направить дело в суд первой инстанции на новое рассмотрение. Податель жалобы настаивает на неправомерном отклонении судами его ходатайства о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств - первичных документов (товарных накладных по форме ТОРГ-12, путевых листов, пояснений), представленных в подтверждение приобретения материалов, списанных в производство в 2013 году, стоимость которых учтена налогоплательщиком при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Заявитель считает, что суды необоснованно применили по аналогии правовую позицию Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее - ВАС РФ), изложенную в постановлении от 18.12.2007 N 65 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 65). При этом налогоплательщик обращает внимание на то, что непредставление первичных документов в ходе проверки не исключает возможности их представления в суд для оценки в совокупности с другими доказательствами, о чем свидетельствует многочисленная судебно-арбитражная практика. Более того, Общество полагает неосновательной ссылку судов на неоднократное неисполнение налогоплательщиком требований налогового органа. Также податель жалобы полагает, что представленные им к проверке требования-накладные по форме М-11, накладные на отпуск материалов по форме М-15, акты на списание малоценных и быстроизнашиваемых предметов, составленные по типовой межотраслевой форме N МБ-8 содержат все обязательные реквизиты первичных документов, являются документальным подтверждением произведенных затрат.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.

В судебном заседании представители Общества поддержали доводы кассационной жалобы, а представители Инспекции возражали против ее удовлетворения по мотивам, изложенным в отзыве.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекция по результатам выездной налоговой проверки Общества за период с 01.01.2014 по 31.12.2016 составила акт от 08.08.2018 N 10/05 и приняла решение от 15.11.2018 N 10/05 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением Обществу доначислено 33 528 516 руб. налога на прибыль, 477 766 руб. налога на добавленную стоимость, 387 247 руб. земельного налога, 1927 руб. транспортного налога, начислено 9 189 098 руб. пеней за нарушение срока уплаты этих налогов. Кроме того, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 и статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания 2 512 742 руб. штрафа.

Управление Федеральной налоговой службы по Ленинградской области решением от 18.01.2019 N 16-21-16/00617@ отменило решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль, начисления пеней и штрафа в связи с необходимостью учета в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу, доначисленных по итогам проверки сумм транспортного и земельного налогов. Таким образом, по результатам выездной проверки с учетом решения вышестоящего налогового органа Обществу доначислено 33 450 681 руб. налога на прибыль, начислено 1 672 534 руб. пеней и 5 375 717 руб. штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

Общество оспорило в судебном порядке решение Инспекции в части.

Суды первой и апелляционной инстанций отказали в удовлетворении заявленных требований.

Изучив материалы дела, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, кассационная инстанция не находит оснований для удовлетворения жалобы.

По результатам проведенной в отношении заявителя выездной налоговой проверки Инспекция пришла к выводу о неправомерном уменьшении налогоплательщиком налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2016 год на сумму убытка в размере 121 178 016 руб. ввиду отсутствия первичных документов, подтверждающих материальные расходы в указанной сумме, понесенные в 2013 году.

Как следует из материалов дела, Общество в ходе выездной налоговой проверки (29.03.2018) представило уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2016 год, в которой уменьшило налоговую базу на сумму убытка, полученного в 2013 - 2015 годах, в размере 668 882 249 руб.

В приложении N 4 к уточненной налоговой декларации налогоплательщиком заявлено о наличии у него неперенесенного убытка прошлых лет, в том числе 256 794 678 руб. за 2013 год, 216 658 308 руб. за 2014 год, 411 205 533 руб. за 2015 год.

Исходя из представленных налогоплательщиком регистров прямых и косвенных расходов за 2013 год, расшифровок и пояснений, Инспекция установила, что прямые расходы Общества включают в себя материальные расходы в сумме 121 178 015 руб. 93 коп. (8 742 793 руб. - комплектующие изделия на выпуск ГП, 112 435 222 руб. - сырье и материалы). В подтверждение материальных расходов представлены накладные на отпуск материалов формы М-15, требования-накладные формы М-11.

Инспекция посчитала, что материальные расходы не подтверждены налогоплательщиком необходимыми первичными документами. Как указал налоговый орган, накладные на отпуск материалов формы М-15, требования-накладные формы М-11 являются внутренними документами складского учета и свидетельствуют лишь о списании материалов в производство, однако не позволяют идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость и другие обстоятельства хозяйственных операций. Поскольку налогоплательщик не подтвердил факт приобретения материалов и комплектующих изделий первичными документами, у налогового органа отсутствует возможность проверки правильности оприходования материалов на склад, их количественное и стоимостное выражение.

Отказывая в удовлетворении требований Общества по рассматриваемому эпизоду, суды указали, что Общество вправе уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль на сумму полученного убытка при условии, если оно докажет его обоснованность документами, подтверждающими убытки в течение всех налоговых периодов. В данном случае представленные Обществом документы при проведении проверки не подтверждают обстоятельства и размер понесенных расходов. Поскольку возможность учета суммы убытка носит заявительный характер и на налогоплательщика возложена обязанность доказать их правомерность и обоснованность, то при отсутствии документального подтверждения убытка соответствующими документами, включая первичные учетные документы, налогоплательщик несет риск неблагоприятных налоговых последствий. Суды отклонили ходатайство заявителя о приобщении к материалам дела первичных документов, подтверждающих, по мнению Общества, обоснованность отраженных им затрат. При разрешении ходатайства суды учли правовую позицию, изложенную в постановлении N 65, указав на отсутствие у заявителя уважительных причин непредставления документов в Инспекцию к проверке, на стадии рассмотрения возражений на акт, а также при рассмотрении апелляционной жалобы вышестоящим налоговым органом.

Кассационная инстанция не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов по данному эпизоду.

Уменьшение налогоплательщиком налоговой базы текущего налогового периода на сумму полученного им в предыдущем налоговом периоде убытка является правом налогоплательщика, которое реализуется путем отражения сумм убытка, уменьшающего налоговую базу по налогу на прибыль, в соответствующей декларации (статьи 80, 283 НК РФ).

Именно налогоплательщик самостоятельно определяет, в каком периоде и в какой сумме засчитывать имеющийся у него убыток. Налоговый орган не наделен полномочиями принудительно определять размер убытка, подлежащего учету при исчислении налога на прибыль.

В постановлении Президиума ВАС РФ от 24.07.2012 N 3546/12 сформирована правовая позиция, согласно которой на налогоплательщика возложена обязанность по доказыванию правомерности и обоснованности понесенного убытка, а его списание возможно только при наличии первичных документов, подтверждающих факт и размер понесенных расходов. При этом Президиум ВАС РФ указал, что в случае отражения в налоговой декларации убытка без соответствующих подтверждающих первичных документов на основании регистров налогового учета и иных аналитических документов, порядок, установленный пунктом 4 статьи 283 НК РФ, нельзя признать соблюденным.

Судами установлено, что первичные документы, подтверждающие правомерность убытка в виде материальных затрат за 2013 год, налогоплательщиком к проверке не представлены, причины, препятствующие представлению этих документов в налоговый орган, не указаны. Непредставление налогоплательщиком документов лишило налоговый орган возможности исполнить в полной мере свою обязанность в сфере осуществления налогового контроля и реализовать предоставленные права по исследованию соответствующих доказательств.

В кассационной жалобе Общество указывает на необоснованный отказ судов первой и апелляционной инстанций в принятии доказательств, представленных в подтверждение обоснованности учета в составе расходов по налогу на прибыль за 2013 год спорных материальных затрат со ссылкой на пункт 2 постановления N 65.

Вместе с тем, сама по себе ссылка судов на постановление N 65 не свидетельствует о наличии процессуальных нарушений.

Из материалов дела и принятых судебных актов усматривается, что суды, отказывая в приобщении доказательств, исходили из того, что в ходе выездной проверки Инспекция запросила, а Общество не представило документы, подтверждающие правомерность формирования соответствующего убытка в виде спорной суммы материальных расходов за 2013 год.

В соответствии с разъяснениями, изложенными в пункте 78 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора. При этом возможность представления в суд дополнительных доказательств, не раскрытых в ходе осуществления мероприятий налогового контроля и досудебного разрешения налогового спора, не исключается.

Однако заявитель не привел в кассационной жалобе ни одного убедительного аргумента, опровергающего вывод судов об отсутствии уважительных причин, препятствовавших представлению налогоплательщиком истребованных налоговым органом документов в подтверждение заявленных расходов по налогу на прибыль, как непосредственно налоговому органу, так и при рассмотрении его апелляционной жалобы вышестоящему налоговому органу.

Аргументы налогоплательщика относительно того, что представленные им к проверке требования-накладные по форме М-11, накладные на отпуск материалов по форме М-15 неправомерно не расценены судами в качестве надлежащих первичных документов, подтверждающих спорные материальные расходы, были предметом рассмотрения судов и мотивированно отклонены.

Суды обоснованно отметили, что условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены. Факт списания материалов в производство и факт приобретения должны быть подтверждены налогоплательщиком отдельными первичными документами. В рассматриваемом случае накладные, на которые ссылается заявитель, являются внутренними документами складского учета и не подтверждают действительное приобретение Обществом материалов и комплектующих.

Доводы, содержащиеся в кассационной жалобе Общества, выводы судов не опровергают, а по существу сводятся к иной оценке установленных судами фактических обстоятельств дела. Такие доводы не могут быть признаны основанием для отмены обжалуемых судебных актов, поскольку не свидетельствуют о существенном нарушении судами норм материального или процессуального права, повлиявшем на исход дела.

При таком положении суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены принятых по делу судебных актов по рассмотренному эпизоду и удовлетворения жалобы Общества.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что Общество на основании актов на списание малоценных и быстроизнашиваемых предметов отразило в составе внереализационных расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль за 2015 год, 37 269 168 руб. затрат по списанию товарно-материальных ценностей (микросхемы, резисторы, радиоэлементы, диоды и другие) в связи с невозможностью использования. В ответ на запрос налогового органа налогоплательщик пояснил, что им произведено списание комплектующих изделий с истекшим сроком ГСХ, которые ранее приняты на учет на основании первичной документации поставщиков; основными поставщиками являлись открытые акционерные общества "Контакт", "Алмаз", закрытое акционерное общество "Рем", общество с ограниченной ответственностью "Аметист". При этом по требованию налогового органа Общество не представило первичные документы, подтверждающие приобретение товарно-материальных ценностей, списанных в 2015 году как не пригодных к использованию в производственных целях. Налогоплательщик указал на невозможность представления этих документов по причине того, что спорные товары были приобретены до 2009 года, срок хранения первичной документации истек.

Ввиду отсутствия первичной документации, подтверждающей затраты налогоплательщика на приобретение спорных товарно-материальных ценностей, по результатам проверки Инспекция пришла к выводу о занижении Обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2015 год ввиду неправомерно включения в состав внереализационных расходов стоимости товарно-материальных ценностей, списанных в 2015 году.

Отказывая в удовлетворении заявленных Обществом требований по данному эпизоду, суды первой и апелляционной инстанций обоснованно исходили из следующего.

Положения главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующие порядок определения расходов, учитываемых при исчислении налогооблагаемой базы, предписывают налогоплательщику подтверждать эти затраты соответствующими документами.

Исходя из пункта 1 статьи 252 НК РФ, налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов - обоснованных и документально подтвержденных затрат.

Таким образом, в случае, если организация принимает решение учитывать стоимость списываемых товарно-материальных ценностей при расчете налога на прибыль, то помимо первичных документов, подтверждающих списание товарно-материальных ценностей, необходимо иметь документы, свидетельствующие о приобретении данных товарно-материальных ценностей и подтверждающие, что изначально расходы произведены как расходы, направленные на получение дохода.

Как обоснованно указали суды, представленные Обществом к проверке карточки учета материалов (типовая межотраслевая форма М-17) являются внутренними документами складского учета и свидетельствуют о движении материалов на складе или в адрес структурного подразделения организации и составляется материально ответственными лицами. Указанные документы не подтверждают факт приобретения товарно-материальных ценностей у конкретных поставщиков, их стоимость и количество, и, соответственно, обоснованность понесенных Обществом расходов при приобретении списанных товарно-материальных ценностей. Документы заявителя о вывозе списанных в 2015 году товарно-материальных ценностей также не позволяют установить факт приобретения таких товарно-материальных ценностей, следовательно, такие расходы не отвечают критериям, установленным статьей 252 НК РФ.

Ссылки подателя жалобы на то, что акты на списание малоценных и быстроизнашиваемых предметов содержат все обязательные реквизиты первичных документов, составлены по унифицированной форме первичной документации, позволяют проверить наличие товара в нужном количестве на момент списания, обоснованно отклонены судами.

Признавая законным решение Инспекции в части доначисления налога на прибыль, начисления пеней и штрафа, суды правомерно исходили из непредставления Обществом надлежащих первичных документов (договоры, счета-фактуры, товарные накладные, акты и т.п.) в подтверждение приобретения товарно-материальных ценностей. В отсутствие данных документов представленные заявителем в рамках выездной налоговой проверки акты списания признаны не подтверждающими факт осуществления заявленных расходов.

Приведенные Обществом в жалобе доводы по рассмотренному эпизоду не свидетельствуют о неправильном применении судами норм материального права к конкретным обстоятельствам дела, повлиявшем на исход дела, не опровергают выводы судов и не подтверждают, что суды неполно и необъективно исследовали все имеющиеся в деле доказательства.

Поскольку дело рассмотрено судами полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены принятых по делу судебных актов и удовлетворения жалобы Общества.

При подаче кассационной жалобы Обществом неправильно исчислена и уплачена по чеку-ордеру от 07.08.2019 государственная пошлина в сумме 3000 руб. вместо 1500 руб. Излишне уплаченная государственная пошлина в сумме 1500 руб. подлежит возврату из федерального бюджета.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 22.04.2019 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.07.2019 по делу N А56-9490/2019 оставить без изменения, а кассационную жалобу акционерного общества "Завод имени М.И.Калинина" - без удовлетворения.

Возвратить представителю акционерного общества "Завод имени М.И.Калинина" Шащенко Ольге Анатольевне из федерального бюджета 1500 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной при подаче кассационной жалобы по чеку-ордеру от 07.08.2019.