Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 13 июня 2024 г. N Ф10-1400/24 по делу N А48-8144/2022

г. Калуга

13 июня 2024 г.

Дело N А48-8144/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 06 июня 2024 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 13 июня 2024 года.

Арбитражный суд Центрального округа в составе:

председательствующего Смотровой Н.Н.,

судей Стрегелевой Г.А., Чаусовой Е.Н.,

при участии в судебном заседании:

от УФНС по Орловской области - представителя Жуковой А.С. по доверенности от 02.08.23 N 06-09/67178;

от ООО "Миди" - представителя Панкратова В.В. по доверенности от 26.02.24;

в отсутствие Уполномоченного при Президенте России по защите прав предпринимателей, участвующего в деле, извещенного надлежащим образом;

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "МИДИ" на решение Арбитражного суда Орловской области от 02.03.2023 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.01.2024 по делу N А48-8144/2022,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "МИДИ" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Орловской области к Управлению Федеральной налоговой службы по Орловской области (далее - управление) с заявлением о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Орлу (далее - инспекция) от 05.03.22 N 17-10/06 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения (с учетом решения управления от 20.06.22 N 190).

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечен Уполномоченный при Президенте России по защите прав предпринимателей (далее - третье лицо).

Решением суда первой инстанции от 02.03.23, оставленным без изменения постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.01.24, в удовлетворении требований общества отказано.

Не согласившись с принятыми судебными актами, общество обратилось в Арбитражный суд Центрального округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить в связи с неправильным применением судами при их принятии норм материального и процессуального права, несоответствием выводов судов фактическим обстоятельствам дела, и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований общества.

В отзыве на кассационную жалобу управление возражает против ее удовлетворения ввиду законности обжалуемых судебных актов.

Кассационная жалоба рассматривается Арбитражным судом Центрального округа в установленном гл. 35 АПК РФ порядке. Третье лицо своего представителя в судебное заседание не направило, о его проведении извещено надлежаще, в связи с чем и на основании ч.3 ст. 284 АПК РФ судебное заседание проводится в его отсутствие.

Представитель общества в судебном заседании настаивал на отмене обжалуемых судебных актов, поддержав приведенные в кассационной жалобе доводы. Представитель управления возражал против отмены обжалуемых судебных актов, поддержав приведенные в отзыве на кассационную жалобу доводы.

Проверив в порядке ст. 286 АПК РФ законность и обоснованность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции не нашел оснований для их отмены, исходя из следующего.

Судами установлено, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества, в том числе, по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) и налогу на прибыль организаций за период с 01.01.17 по 31.12.19, по результатам которой составлен акт от 18.08.21 N 1710/07 и принято решение от 05.03.22 N 17-10/06 о привлечении общества к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ за умышленную неуплату НДС в виде штрафа в размере 5 665 148 руб.; по налогу на прибыль в федеральный бюджета в виде штрафа в размере 1 044 686 руб., по налогу на прибыль в бюджет субъекта РФ - 5 919 883 руб.

Также указанным решением обществу доначислен НДС за 2017-2019 годы в общей сумме 18 900 616 руб. и начислены пени за несвоевременную уплату НДС в размере 7 338 059,05 руб.; налог на прибыль организаций за 2017-2019 годы в федеральный бюджет в размере 2 937 596 руб., в бюджет субъекта РФ в размере 16 646 376 руб. и пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в федеральный бюджет - 1 166 566,63 руб., в бюджет субъекта РФ - 6 610 939,92 руб.

Обществу предложено уплатить доначисленные суммы налогов, пени и штрафов; внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением управления от 20.06.22 N 190, решение инспекции отменено в части привлечения к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа за неполную уплату НДС в размере 2 832 574 руб.; за неполную уплату налога на прибыль в общей сумме 3 482 285 руб. и предложения уплатить его в этом размере. В остальной части решение инспекции от 05.03.2022 N 17-10/06 оставлено без изменения.

Согласно сведениям из Единого государственного реестра юридических лиц по состоянию на 29.08.22 инспекция реорганизована в форме присоединения к управления, о чем в ЕГРЮЛ внесены соответствующие записи, в том числе о прекращении деятельности инспекции.

Не согласившись с решением инспекции в редакции решения управления, общество обратилось в арбитражный суд с рассмотренным заявлением.

Основанием доначисления соответствующих сумм налогов, пени, штрафных санкций послужил вывод инспекции о нарушении обществом пределов осуществления прав по исчислению налогов со ссылкой на установленные в ходе выездной налоговой проверки обстоятельства, свидетельствующие об отсутствии реальных хозяйственных операций с ООО "Агрозапчасти-Сервис-Кромы", ООО "Святки", ООО "Партнер", ИП Баулиной У.Д., ИП Ковалевым С.А., ИП Королевым М.А., ООО "Монолит Групп", ООО "Маркетинг", ООО "Барс", ООО "Мускат", ООО "Строительные технологии", ООО "Конвент", ООО "Торгсервис", ООО "Модус", ООО "Болхстройтех", ООО "Альтернатива" (далее - также спорные контрагенты), поскольку в действительности общество использовало формальный документооборот в целях получения налоговой экономии в виде неправомерного учета расходов по налогу на прибыль организаций и применения налоговых вычетов по НДС.

Отказывая в удовлетворении требований общества, суды первой и апелляционной инстанций, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке ст.ст. 64, 67, 68, 71 АПК РФ, руководствуясь положениями ст.ст. 75, 122, 123, 126, 169 - 173, 247, 250, 252, 251, 254, 271 272 НК РФ, Федерального закона N 402-ФЗ от 06.12.11 "О бухгалтерском учете" (далее - закон N 402-ФЗ), приведенными в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.06 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума ВАС РФ N 53) разъяснениями, пришли к выводу о создании обществом формального документооборота со спорными контрагентами с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерного предъявления к вычету НДС и направленных на искусственное завышение затрат по налогу на прибыль организации.

Суды пришли к выводу, что налоговым органом предоставлены все необходимые доказательства обосновывающие правомерность доначисления НДС, налога на прибыль и соответствующих сумм пени, указанных в оспариваемом решении о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Суд кассационной инстанции, с учетом предоставленных ему ч.1 ст. 286 АПК РФ полномочий, не находит оснований для отмены судебных актов, исходя из следующего.

Согласно ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ, орган, должностное лицо должны доказать соответствие их решения, действия (бездействия) закону; обязанность по доказыванию нарушения оспариваемым решением, действием (бездействием) прав и законных интересов возлагается на лицо, обратившееся в суд за его оспариванием. Вместе с тем, указанные нормы не освобождают заявителя от обязанности доказывания обстоятельств, на которые он ссылается как на основании своих требований и возражений.

Пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ установлен запрет на уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Согласно п. 2 ст. 54.1 НК РФ, при отсутствии обстоятельств, предусмотренных п. 1 ст. 54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй Налогового кодекса при соблюдении одновременно следующих условий: основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Нормативно-правовые предписания, содержащиеся в п.п. 1 и 2 ст. 54.1 НК РФ, в их единстве с положением подп. 3 п. 2 ст. 45 НК РФ, предусматривающим право налоговых органов изменять юридическую квалификацию сделок, совершенных налогоплательщиком, его статус и характер деятельности, устанавливают ряд критериев оценки операций, отраженных налогоплательщиками в целях налогообложения. Определяющим критерием оценки соблюдения пределов права на уменьшение налогооблагаемой базы является реальность совершенной хозяйственной операции (имела ли место операция в действительности и получено ли исполнение по сделке налогоплательщиком). Наряду с этим оценке подлежат следующие критерии: исполнение обязательства заявленным контрагентом, действительный экономический смысл хозяйственной операции, отсутствие искажения юридической квалификации операций, статуса и характера деятельности их сторон в целях налогообложения, наличие иной основной цели совершения налогоплательщиком операции, чем уменьшение налоговой обязанности (деловая цель).

При этом несоответствие исследуемой сделки критерию реальности исключает право на ее учет в целях налогообложения. Нереальная операция в целях налогообложения не учитывается, иные критерии в отношении нее не оцениваются и доказыванию не подлежат.

Согласно требованиям ст.ст. 169, 171, 172 НК РФ, для принятия к вычету НДС должны одновременно выполняться следующие общие условия: приобретенные товары (работы, услуги) должны использоваться в облагаемых НДС операциях, быть приняты к учету, а также в наличии должны иметься соответствующие правильно оформленные счета-фактуры.

С учетом вышеизложенных требований законодательства для подтверждения права на налоговые вычеты по НДС недопустимо формальное предоставление документов, не подтверждающих наличие реальных финансово-хозяйственных операций.

Из положений ст. ст. 252, 272, 286 НК РФ следует, что принятие в целях налогообложения тех или иных расходов при исчислении налога на прибыль является правом налогоплательщика, фактически носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 25 НК РФЫ условий.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Согласно статье 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - закон N 402-ФЗ), каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок. Первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания. Лицо, ответственное за оформление факта хозяйственной жизни, обеспечивает своевременную передачу первичных учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета, а также достоверность этих данных. Лицо, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, и лицо, с которым заключен договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета, не несут ответственность за соответствие составленных другими лицами первичных учетных документов свершившимся фактам хозяйственной жизни.

В результате анализа товарно-денежных потоков суды согласились с позицией инспекции о наличии обстоятельств, свидетельствующих о нереальности сделок общества со спорными контрагентами, оформление которых направлено исключительно на искажение сведений о фактах хозяйствен ной жизни в отношении этих сделок и невыполнении обязательств по сделке с рассматриваемыми контрагентами с целью применения налоговых вычетов по НДС и увеличения размера расходов по налогу на прибыль организаций.

Данные выводы основаны на следующих фактах: невозможность осуществления финансово-хозяйственной деятельности контрагентами, а только имитация ее осуществления; отсутствие активов у контрагентов (собственных основных и оборотных средств, отсутствие платежей за аренду основных средств); отсутствие материально-технических, экономических и трудовых ресурсов, транспортных средств, необходимых для исполнения обязательств по договорам, заключенным с общество; движение денежных средств носит транзитный характер; не представление декларации в налоговые органы, либо представление с нулевыми оборотами, либо доля налоговых вычетов в общем объеме исчисленного налога составила 97%-100%, в то время сумма налога, исчисленная к уплате, составила 0 руб. или минимальную сумму к уплате в бюджет по сравнению с заявляемой выручкой.

Суды установили, что из показаний представителей заказчиков, работников общества, письменных пояснений заказчиков, выписок из журналов инструктажа, писем общества о пропуске работников на объекты следует, что спорные контрагенты на объектах отсутствовали, работы фактически выполняло общество самостоятельно. В целях минимизации налоговых обязательств, выполнение работ оформлялось обществом через организации, не осуществляющие реальной хозяйственной деятельности, с использованием формального документооборота.

Так, в проверяемом периоде общество осуществляло деятельность по производству кровельных работ, устройству и ремонту асфальтового покрытия и иные виды работ.

Согласно представленным обществом в ходе выездной налоговой проверки документам спорные контрагенты выполняли для общества работы по ремонту кровли и работы по устройству и ремонту асфальтового покрытия, а также иные виды работ в незначительных объемах (работы по устройству водосточной системы, ремонту световых зенитных фонарей и др.); кроме того, ООО "Агрозапчасти-Сервис-Кромы" и ООО "Альтернатива" поставляли в адрес общества строительные материалы (асфальтобетонную смесь, песок, щебень и т.п.).

Заказчиками работ, для выполнения которых обществом привлекались спорные контрагенты, являлись ООО "Строй-Сервис", ПАО "Автосельмаш" (ПАО "Линейный"), ООО "Проминвест", ПАО "ОРЗЭП", АО "Агрофирма Мценская", АО "Орелмасло", ИП Черников Д.В., ООО "Орловский Лидер", АО "Автоагрегат", АО "Автоком", АО "Орелоблснаб", ОАО "Губановское" и другие (пояснения - том 4 л.д. 132-134).

В ходе проведенной проверки инспекцией выявлено, что соответствующая деятельность не является для указанных контрагентов общества обычной, не соответствует отраженным им в ЕГРЮЛ видам деятельности.

ООО "Партнер", ИП Ковалев С.А., ИП Баулина У.Д., ООО "Монолит Групп", ИП Королев М.А., ООО "Торгсервис", ООО "Модус", ООО "Строительные технологии", ООО "Болхстройтех", ООО "Маркетинг" зарегистрированы незадолго до осуществления спорных хозяйственных операций и не имели соответствующего опыта и деловой репутации.

Также выявлено совпадение IP-адресов у ООО "Модус", ООО "Торгсервис" и ООО "Маркетинг" (95.107.2.63, 77.235.218.245), у ООО "Строительные технологии" и ООО "Монолит-Групп" (95.107.57.206), у ООО "Партнер" и ИП Королева М.А. (188.116.186.164), у ООО "Агрозапчасти-Сервис-Кромы" и ООО "Святки" (217.174.7.159), у ООО "Агрозапчасти-Сервис-Кромы" и ООО "Барс" (176.192.59.146), тогда как адреса мест регистрации у данных юридических лиц и индивидуальных предпринимателей различаются.

Установлено, что договор с ИП Баулиной У.Д. от 19.09.18 заключен ранее государственной регистрации Баулиной У.Д. в качестве индивидуального предпринимателя (22.10.18).

На момент заключения договоров с ООО "Монолит Групп" от 06.09.18, от 28.09.18 ООО "Монолит Групп" еще не было зарегистрировано в качестве юридического лица. Данная организация зарегистрирована 17.10.18, то есть спустя месяц после заключения договора с обществом. Тогда как в справках и актах выполненных работ по взаимоотношениям с ООО "Монолит Групп" указан период выполнения работ с 10.09.18, то есть до государственной регистрации ООО "Монолит Групп"в качестве юридического лица.

Контрагенты не располагались по месту государственной регистрации, что подтверждается имеющимися в материалах дела протоколами осмотра места нахождения юридических лиц от 16.11.18 осмотра N 66/И ООО "Агрозапчасти-Сервис-Кромы", от 11.03.18 N 1616 ООО "Святки", от 10.09.20 N 842 ООО "Партнер", от 20.12.19 N 2025 ООО "Монолит Групп", от 04.12.19 N 1809 ООО "Барс", от 28.07.20 N 53, от 12.12.19 N 1918 ООО "Торгсервис", от 18.12.19 N 1997 ООО "Модус", от 06.09.19 N б/н. ООО "Болхстройтех".

Также судами установлено, что указанные контрагенты общества, привлеченные в качестве субподрядчиков, не включены в открытый перечень членов СРО, не имели свидетельства, выданного саморегулируемой организацией о допуске к работам, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства, тогда как из анализа представленных в ходе проверки договоров подряда усматривается, что по условиям данных договоров подрядчик имеет право привлекать к выполнению работ третьих лиц (субподрядчиков), обладающих необходимым опытом, оборудованием и персоналом, состоящим из квалифицированных, аттестованных специалистов, обученных по охране труда лиц, технике безопасности, пожарной безопасности. При этом подрядчик несет ответственность за действия третьих лиц (субподрядчиков), в том числе за качество и сроки выполнения ими работ.

Кроме того, данными договорами установлена обязанность со стороны подрядчика (общества) выполнения работ собственными силами (договор подряда N 28 от 30.10.17 с заказчиком ООО "Проминвест"), либо получения письменного согласия заказчика в случае привлечения субподрядчиков.

Общество не предоставило доказательств того, что выбор спорных субподрядчиков соответствовал требованиям вышеуказанных договоров, а также стандартам осмотрительного поведения в гражданском (хозяйственном) обороте, ожидаемого от его разумного участника в сравнимых обстоятельствах, с учетом того, что по условиям делового оборота при осуществлении выбора оцениваются деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск невыполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагентов необходимых ресурсов.

Из анализа операций по расчетным счетам спорных контрагентов, судами установлено, что по ним отсутствуют либо производятся в минимальном размере коммунальные платежи, платежи за аренду помещений, выплата заработной платы в случае наличия сотрудников. Также по указанным счетам не производились платежи, позволяющие установить факт приобретения реализованных в адрес налогоплательщика товаров, а равно и факт привлечения к выполнению работ третьих лиц при отсутствии у самих контрагентов ресурсов для производства спорных работ в заявленном размере, не производилась оплата за услуги перевозки, аренду транспортных средств, техники, необходимой для выполнения строительных работ.

Кроме того, в ходе выездной налоговой проверки инспекцией проведено сопоставление представленных обществом документов по взаимоотношениям с субподрядчиками (договоров, счетов-фактур, актов приемки выполненных работ формы КС-2) со сведениями, указанными в актах приемки выполненных работ заказчиков.

Так, согласно актам ООО "Автозапчасти-Сервис-Кромы" и ООО "Святки", указанными субподрядчиками проводились аналогичные работы по устройству асфальтового покрытия площадью 2 422 кв. м и 2 543 кв. м, соответственно, на строительных объектах ПАО "Линейный" (ПАО "Автосельмаш"). Договором подряда с ПАО "Автосельмаш" от 08.12.17 N 28 с изменениями, внесенными дополнительным соглашением от 11.05.18, было предусмотрено выполнение работ по устройству асфальтового покрытия площадью 2543 кв. м, в первоначальной редакции - 2 422 кв. м), находящегося внутри дворовой территории заказчика по адресу г. Орел, ул. Линейная, 141 на земельных участках вокруг здания Чугунно-литейного цеха Лит.1Ж.

Данные работы были переданы заказчику по акту выполненных работ от 22.05.18 N 1, в котором вид и объем выполненных работ совпадают с отраженными в акте КС-2 от 22.05.2018 N 1 субподрядчика ООО "Святки".

Таким образом, обществом представлены акты выполненных работ по субподрядным организациям ООО "Агрозапчасти-Сервис-Кромы" и ООО "Святки", в которых указана одна и та же площадь, одни и те же работы, что, с учетом непередачи заказчику работ по акту N 1 от 29.12.17 (работы по устройству асфальтового покрытия площадью 2 422 кв. м), выставленному ООО "Агрозапчасти-Сервис-Кромы", свидетельствует о невыполнении соответствующих работ ООО "Агрозапчасти-Сервис-Кромы".

Таким образом, при сопоставлении видов, объемов и периодов выполнения работ, указанных в актах выполненных работ, оформленных спорными контрагентами, с работами, предъявленными налогоплательщиком заказчикам, установлено как отражение одних и тех же работ применительно к различным субподрядчикам, так и предъявление спорными контрагентами работ в большем объеме по сравнению с переданными налогоплательщиком заказчикам, что в совокупности с другими обстоятельствами свидетельствует о формальности документооборота с указанными организациями.

Одновременно налоговым органом приняты во внимание показания ИП Баулиной У.Д. (протоколы допросов от 11.0321 N 17-10/54 и от 30.06.21 N 17-10/310), которая отрицала факт выполнения спорных субподрядных работ для общества в 2018 году, а также подписание соответствующих документов по указанным взаимоотношениям.

Также инспекцией в ходе проверки было получено письмо ООО "Строй-Сервис" от 16.02.21 N 6, подтверждающее факт заключения договоров с обществом. Заказчик пояснил, что общество выполняло работы в соответствии со специальными условиями, заключенными по каждому объекту строительства, из собственных материалов с использованием своей техники и инструментов. Работы выполнялись работниками общества. Приемка работ осуществлялась с участием представителей заказчика - ООО "Авангард-Агро-Орел", для которого ООО "Строй-Сервис" выступало подрядчиком.

Иными заказчиками также представлены сведения об отсутствии согласования привлечения обществом спорных контрагентов в качестве субподрядчиков для выполнения работ (протоколы допросов сотрудников, выписки из журналов инструктажа подрядчиков, в которых указаны фамилии сотрудников общества, письма общества с указанием списка рабочих и перечня транспортных средств сотрудников налогоплательщика, а также ссылкой на заключение с рядом физических лиц договора возмездного оказания услуг).

Одновременно, на основании показаний представителей заказчиков (инженера-строителя по техническому надзору ООО "Авангард-Агро-Орел" Медведева СВ., генерального директора ПАО "Линейный" (до 09.07.2018 ПАО "Автосельмаш") Шушунова М.Н., генерального директора ООО "Проминвест" Рыжова В.И., главного инженера ООО "Проминвест" Барехина В.А., генерального директора ПАО "Наугорский" (до 09.07.2018 ПАО "ОРЗЭП") Новицкой Е.А., работника АО "Агрофирма Мценская" Егорова А.В. и других) и представленных заказчиками документов (журналов инструктажа подрядчиков, писем общества со списками работников, задействованных на объектах строительства) налоговым органом установлено, что работы на объектах выполнялись собственными силами общества, в том числе работниками, нанятыми обществом без оформления трудовых отношений (Худояном Ю.Р., Худояном З.М., Форущенко С.Ю., Гореловым П.Ю.), иные организации к выполнению работ не привлекались.

При этом суды правомерно дали критическую оценку показаний руководителей ООО "Строительные технологии" Енина В.А., ООО "Конвент" Тениса А.Л., ООО "Маркетинг" Беляевой С.А., ООО "Торгсервис" Вилкова В.И., ООО "Святки" Гольцова И.П., ООО "Модус" Тулина P.M., ООО "Болхстройтех" Зубцова К.В., ООО "Монолит Групп" Лапшина А.В., ООО "Мускат" и ООО "Барс" Щукина А.Б., поскольку показания данных лиц носят формальный характер, а также опровергаются иными собранными налоговым органом доказательствами. При этом судами учтено, что в ходе проведения проверки указанные лица уклонялись от явки в налоговые органы для дачи показаний и соответствующие пояснения даны указанными лицами лишь в рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, то есть после получения обществом акта налоговой проверки от 18.08.21 N 17-10/07. Также судами отмечено, что указанные контрагенты имеют признаки технических компаний, зарегистрированы незадолго до осуществления спорных сделок с обществом, не обладают соответствующими экономическими и трудовыми ресурсами, транспортными средствами, складскими помещениями, в отношении указанных контрагентом в ЕГРЮЛ имеются записи о недостоверности внесенных сведений. С учетом изложенного, учитывая противоречивость, формальность и непоследовательность показаний руководителей спорных контрагентов общества, данные доказательства обоснованно отклонены судами как не являющиеся при установленных иных обстоятельствах доказательством реальности спорных хозяйственных операций.

По аналогичным основаниям судами правомерно не приняты во внимание представленные обществом письма от имени спорных контрагентов (ООО "Монолит Групп", ООО "Конвент", ООО Альтернатива", ООО "Барс", ООО "Мускат"), учитывая что обществом не раскрыт способ получения данных писем.

Судами также установлено, что перечисление денежных средств между обществом и спорными контрагентами носило транзитный характер, формально перечисленные в качестве оплаты за выполненные субподрядные работы денежные средства, перечислялись также взаимозависимым лицам и впоследствии обналичивались, в том числе, путем выдачи фиктивных займов физическим лицам.

Одновременно, судами учтено, что наряду с обстоятельствами, опровергающими реальность выполнения субподрядных работ для общества спорными контрагентами ввиду отсутствия у последних соответствующих материальных и трудовых ресурсов, неподтверждения их участия в выполнении работ на объектах заказчиками налогоплательщика, противоречивости сведений в представленных первичных документах по приемке-передаче работ, выявления схемы по осуществлению незаконной банковской деятельности с использованием расчетных счетов спорных подрядчиков, налоговым органом также установлено наличие у общества возможности самостоятельного выполнения спорных работ.

В частности, общество имело свидетельство СРО о допуске к работам, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства, обладало необходимыми трудовыми ресурсами (что подтверждается как данными о выплате работникам вознаграждения и представлением сведений по форме 2-НДФЛ, так и показаниями свидетелей (как со стороны самих работников, так и со стороны заказчиков) о привлечении физических лиц без оформления трудовых отношений с осуществлением расчетов наличными денежными средствами; обладало специальной техникой для выполнения работ.

С учетом изложенного, суды пришли к верному выводу о том, что фактически спорные работы выполнялись самим обществом без привлечения спорных контрагентов. Доводы общества о реальности взаимоотношений со спорными субподрядчиками ввиду наличия результатов работ, переданных заказчикам, правомерно отклонены, с учетом неподтверждения реальности исполнения хозяйственных операций заявленными обществом контрагентами.

Основываясь на совокупности приведенных нормативных положений и материалах дела, суды пришли к верному выводу о том, что заявленные налоговые вычеты по НДС и расходы для целей налогообложения прибыли по взаимоотношениям со спорными контрагентами, в отсутствие реальности выполнения ими соответствующих субподрядных работ, являются необоснованными, в связи с чем правомерно отказали в удовлетворении требований общества по указанному эпизоду.

Наряду с операциями по выполнению субподрядных работ спорными контрагентами, обществом заявлено о приобретении строительных материалов у ООО "Агрозапчасти-Сервис-Кромы" (раствор М150, отливы из листовой стали, парапеты из листовой стали, дюбель-гвоздь, свесы, песок средней крупности, щебень, мастик битумная, асфальтобетонная смесь) и ООО "Альтернатива" (песок строительный, доменный шлак, асфальтобетонная смесь, битум дорожный, эмульсия битумная, сетка сварная, поликарбонат, термошайбы для поликарбоната, соединитель для поликарбоната), используемых для осуществления соответствующих подрядных работ. Соответствующие суммы расходов учтены обществом для целей налогообложения прибыли, а предъявленные поставщиками суммы НДС заявлены к вычету.

В подтверждение приобретения строительных материалов у ООО "Агрозапчасти-Сервис-Кромы" обществом представлены: договор поставки N 12 от 01.07.17, заключенный между обществом в лице директора Бакояна А.А. и ООО "Агрозапчасти-Сервис-Кромы" в лице генерального директора Лежепекова Н.Н.; товарные накладные от 10.07.17 N 13, от 11.07.17 N 16, от 01.08.17 N 17, от 15.08.17 N 19, от 18.08.17 N 20, от 04.09.17 N 22, от 09.09.17 N 23, а также счетам-фактурам от 10.07.17 N 9, от 11.07.17 N 10, от 01.08.17 N 11, от 15.08.17 N 12, от 18.08.17 N 13, от 04.09.17 N 14, от 09.09.17 N 15; карточка счета 60 по контрагенту ООО "Агрозапчасти-Сервис-Кромы", требования - накладные за 2017 год и карточка счета 10.08 за 2017 год.

Исходя из обстоятельств, установленных в отношении данного контрагента, суды пришли к выводу о том, что представленные обществом документы содержат недостоверные сведения и не подтверждают реальность поставки материалов данным контрагентом.

При этом суды исходили из следующего:

- руководителем ООО "Агрозапчасти-Сервис-Кромы" в период взаимоотношений с обществом являлся Лежепеков Николай Николаевич, в отношении которого расследуется схема по факту незаконной банковской деятельности;

- спорные поставки не характерны для основного вида деятельности ООО "Агрозапчасти-Сервис-Кромы", которым является торговля автомобильными деталями, узлами и принадлежностями;

- общество не располагается по месту государственной регистрации, что подтверждается протоколом осмотра от 16.11.18 г. N 66/И;

- объекты недвижимости и транспортные средства у ООО "Агрозапчасти-Сервис-Кромы" отсутствуют;

- справки по форме 2-НДФЛ о выплате дохода за 2017 год ООО "Агрозапчасти-Сервис-Кромы" предоставляло на руководителя Лежепекова Н.Н., учредителя -Фаворского А.Ю., который также являлся руководителем основного поставщика - ООО "Альтера", Комлева Е.А., который также являлся учредителем КПК "Феникс", Гольцова И.П., который также являлся руководителем КПК "ФЕНИКС.ру", руководителем ООО "Святки", Маракшина В.В., который являлся номинальным учредителем ООО "Святки";

- ООО "Агрозапчасти-Сервис-Кромы" не имело запасов ТМЦ по состоянию на 01.01.17, налоговая декларация по НДС за 1 кв. 2017 г. представлена с "нулевыми" показателями;

- согласно анализу выписок по расчетным счетам ООО "Агрозапчасти-Сервис-Кромы" в 2017 платежей, свидетельствующих о приобретении строительных материалов, реализуемых в последующем обществу, не установлено;

- денежные средства, перечисленные в адрес ООО "Агрозапчасти-Сервис-Кромы" в последующем обналичивались через ООО "Барон Мюнхаузен", КПК "ФЕНИКС.ру", Лежепекова Н.Н.;

- обществом не представлены товарно-транспортные документы, подтверждающие перевозку и фактическую доставку строительных материалов от грузоотправителя до мест ее хранения и/или складирования, либо до объектов строительства, а также сертификаты качества на приобретенные материалы.

С учетом изложенного, суды поддержали выводы налогового органа о том, что ООО "Агрозапчасти-Сервис-Кромы" не осуществляло и не могло осуществлять в адрес общества поставок ТМЦ, указанных в представленных первичных документах, а фактически использовалось для создания формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Одновременно, проанализировав представленные обществом в суд апелляционной инстанции сведения относительно фактического наличия и использования приобретенных у данного поставщика материалов, налоговый орган установил, что представленные сведения не отвечают критерию достоверности, ввиду чего, не могут быть учтены в качестве подтверждения реальности данных хозяйственных операций. Одновременно, налоговым органом установлено приобретение аналогичных строительных материалов у иных реальных поставщиков, что позволяло обществу использовать соответствующие материалы при осуществлении подрядных работ.

В отношении операции по приобретению строительных материалов у ООО "Альтернатива" обществом представлены договоры поставки, спецификации к договорам, счета-фактуры, акт сверки за 2019, платежные поручения, карточки счета 60 и счета 10.08 за 2019 год по контрагенту ООО "Альтернатива" и требования - накладные.

Вместе с тем, товарные накладные, на основании которых поставленные материалы приняты к учету, обществом не представлены. Также не представлены документы, подтверждающие перевозку и доставку указанных материалов с учетом мест доставки, согласованных в спецификациях.

Проанализировав представленные документы, налоговый орган установил, что руководителем ООО "Альтернатива" по данным ЕГРЮЛ до 09.09.19 являлась Петросян А.О., с 09.09.19 - Саркисян Г.В. При этом договоры от 01.08.19 N 83, от 16.08.19 N 85 и первичные документы к ним подписаны Саркисяном Г.В., тогда как данное лицо еще не обладало соответствующими полномочиями, директором ООО "Альтернатива" являлась Петросян А.О.

Также инспекция установила, что ООО "Альтернатива" как в период до осуществления спорных хозяйственных операций с обществом (2-4 кв. 2019), так и в последующем фактически не осуществляло реальную хозяйственную деятельность, у организации отсутствуют движения по расчетным счетам, общество не осуществляло закупок и реализацию ТМЦ.

Так, согласно бухгалтерской отчетности ООО "Альтернатива" за 2016-2018, у ООО "Альтернатива" отсутствовали основные средства, имущество, запасы, иные активы.

ООО "Альтернатива" за 2016, 2017, 9 мес. 2018 г. представлены единые упрощенные декларации (по НДС и налогу на прибыль), которые в силу п. 2 ст. 80 НК РФ представляются лицом, не осуществляющим операций, в результате которых происходит движение денежных средств на его счетах в банках (в кассе организации), и не имеющим по этим налогам объектов налогообложения.

За 2018 г. ООО "Альтернатива" представило нулевую налоговую декларацию по налогу на прибыль. За 1-4 кварталы 2018 г. налоговые декларации по НДС ООО "Альтернатива" не представляло.

Согласно сведениям по форме 2-НДФЛ за 2018, 2020, сведениям о среднесписочной численности за 2016, 2017, 2018, 2020, у ООО "Альтернатива" отсутствовала численность работников

Одновременно, применительно к периоду взаимоотношений с налогоплательщиком (2019 год) ООО "Альтернатива" представило сведения о 4-х работниках, проверив которые, налоговый орган установил их недостоверность. Так, из протокола допроса Айрапетян Ю.С., на которую ООО "Альтернатива" представило сведения по форме 2-НДФЛ (протокол допроса от 24.04.21 N 17-10/133), следует, что Айрапетян Ю.С. в 2019 официально нигде не работала, ООО "Альтернатива" ей не знакомо, она никогда не работала в данной организации. По расчетному счету ООО "Альтернатива" перечисления заработной платы в адрес Айрапетян Ю.С. отсутствуют.

За 2020 г. ООО "Альтернатива" декларацию по налогу на прибыль не представило, в декларации по НДС за 1 кв. 2020 года отражены технические организации - ООО "ХИЛ", в отношении которого в ЕГРЮЛ указано на недостоверность сведений о руководителе и учредителе, ООО "Конвент" (единственный продавец, сумма сделки 1 478 752 руб.).

За 3-4 кв. 2020 ООО "Альтернатива" представило налоговые декларации по НДС с отражением нулевых показателей. Последняя налоговая отчетность представлена ООО "Альтернатива" по НДС за 4 кв. 2020 г., по налогу на прибыль за 9 месяцев 2020 г.

По состоянию на 31.12.18 запасы у ООО "Альтернатива" отсутствуют. Организация не имела имущества, основных средств, иных активов и фактически не осуществляла предпринимательскую деятельность, не производила закупок и продаж ТМЦ.

В 2019 ООО "Альтернатива" также не осуществляло реальную деятельность, не закупало ТМЦ, необходимые для дальнейшей реализации в адрес налогоплательщика. Налоговые декларации по НДС за 1-4 кв. 2019 представлены с минимальными суммами НДС к уплате.

Движение по расчетному счету ООО "Альтернатива" носило транзитный характер. Согласно анализу выписок по расчетным счетам, ООО"Альтернатива" в 2019 не производило расходов, связанных с приобретением ТМЦ, необходимых для поставок в адрес общества (песка строительного, доменного шлака, асфальтобетонной смеси, битума дорожного, эмульсии битумной, сетки сварной, поликарбоната, термошайбы для поликарбоната, соединителя для поликарбоната).

С учетом изложенного, у ООО "Альтернатива" отсутствует источник приобретения ТМЦ, необходимых для поставок в адрес общества, что подтверждает формальность документооборота с данным контрагентом.

При этом согласно книгам продаж ООО "Альтернатива" за 2 кв. 2019, за 3 кв. 2019, доля НДС, приходящаяся на операции с обществом, составляет 73,4% и 61,2%, соответственно.

Денежные средства, поступившие от общества на расчетные счета ООО "Альтернатива" в период с 27.05.19 по 13.11.19 в течение непродолжительного периода времени (от 1 до нескольких дней) обналичиваются или перечисляются на расчетные счета ИП Тенис А.Л., на счета технических организаций ООО "Шаг-Стирой", ООО "Надежда-Строй", а также одним и тем же физическим лицам, в т.ч. Рыжовой Ю.М. В ходе допроса Рыжова Ю.М. (протокол допроса от 12.04.21 N 17-10/115), в отношении которой установлено перечисление денежных средств от ООО "Альтернатива", на вопрос о перечислении денежных средств на расчетный счет отрицала факт заключения договоров займов и договоров на выполнение клининговых услуг с ООО "Альтернатива", оказания клининговые услуг, получения займов и получения денежных средств от ООО "Альтернатива".

С учетом изложенного, движение денежных средств по расчетным счетам ООО "Альтернатива" носило транзитный характер.

Также судами учтено, что в ходе налоговой проверки инспекцией неоднократно направлялись повестки о вызове руководителей ООО "Альтернатива" Петросян А.О. и Саркисян Г.В.

При этом свидетель Саркисян Г.В. явился для дачи показаний только 02.11.21 (после получения акта налоговой проверки общества).

Соглашаясь в указанной связи с критической оценкой показаний Саркисяна Г.В., судами учтеноет, что Саркисян Г.В. затруднился ответить на ряд вопросов, в частности, кто производил оплату транспортных расходов по перевозке товара (материалов), не смог назвать наименование организаций, у которых ООО "Альтернатива" закупало строительные материалы, на какие объекты осуществлялась поставка материалов (битума дорожного, горячей плотной асфальтобетонной смеси, эмульсии битумной, сетки сварной), относительно организаций ООО "Шаг-Стирой", ООО "Надежда-Строй" и физические лица, на расчетные счета которых ООО "Альтернатива" перечислялись денежные средства, поступавшие от общества.

Также показания Саркисян Г.В. противоречат показаниям Айрапетян Ю.С., письмам общества с указанием транспортных средств, въезжающих на объекты, журналам въезда-выезда через выездные ворота на территорию АО "Автоагрегат" транспортных средств, исходя из которых следует, что ООО "Альтернатива" не осуществляло доставку ТМЦ на объекты.

Одновременно, оценивая реальность поставок строительных материалов, заявленных применительно к данному поставщику, с учетом доводов налогоплательщика о доставке ООО "Альтарнатива" материалов непосредственно на территорию заказчиков, суды, с учетом анализа, проведенного управлением, установили, что данные, отраженные обществом в представленном анализе использования материалов, носят недостоверный характер, так как не соответствуют данным первичных документов, представленных как обществом, так и заказчиками общества.

Основываясь на совокупности приведенных нормативных положений и материалах дела, суды пришли к верному выводу о том, что общество использовало формальный документооборот с заявленными поставщиками строительных материалов (ООО "Агрозапчасти-Сервис-Кромы" и ООО "Альтернатива") в целях получения необоснованной налоговой выгоды в виде вычетов по НДС и учета расходов по налогу на прибыль, что свидетельствует о несоблюдении условий, предусмотренных п. 2 ст. 54.1 НК РФ.

При этом судами отклонен как противоречащий фактическим обстоятельствам дела довод общества о том, что налоговым органом в ходе проверки были частично приняты налоговые вычеты и затраты в отношении ООО "Агрозапчасти-Сервис-Кромы" и ООО "Альтернатива".

Так, инспекция, проанализировав представленные обществом документы, признала необоснованным все заявленные по указанным контрагентам вычеты по НДС и расходы по налогу на прибыль организаций, что нашло отражение в оспариваемом в рамках настоящего дела решении о привлечении общества к налоговой ответственности.

Так, на ст. 225 решения от 05.03.22 N 17-10/06 налоговым органом отражено, что в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации включена стоимость субподрядных услуг (3 813 096 руб.) и стоимость приобретенных материалов (7 094 647 руб.) по взаимоотношениям с ООО "Агрозапчасти-Сервис-Кромы" на общую сумму 10 862 743 руб. На стр. 259 решения налоговым органом указано, что обществом завышены расходы, уменьшающие доходы от реализации за 2017 год на сумму 10 862 743 руб. На стр. 270 решения отражена стоимость завышенных (не принятых) расходов, в том числе 13 310 044 руб. в отношении приобретенных у ООО "Альтернатива" материалов.

Одновременно, обществом не опровергнуто, что у него имелись достаточные ресурсы для выполнения строительно-монтажных работ в заявленном объеме своими силами, в том числе с привлечением физических лиц, не состоящих в трудовых отношениях с налогоплательщиком. Кроме того, у общества имелись другие поставщики строительных материалов, у которых приобретались аналогичные материалы в достаточных объемах для выполнения спорных работ, реальность хозяйственных операций с которыми налоговым органом под сомнение не ставится.

С учетом изложенного, суды пришли к верному выводу о том, что общество, действуя умышленно, сознательно исказило сведения о фактах хозяйственной жизни путем отражения в регистрах бухгалтерского и налогового учета заведомо недостоверной информации об объектах налогообложения с целью увеличения суммы налоговых вычетов по операциям, которые реально не осуществлялись, а, следовательно, обществом не соблюдены положения пункта 1 статьи 54.1 НК РФ. В ходе налоговой проверки инспекцией правильно оценена и установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии доказательств реальности операций общества со спорными контрагентами, и выявлены обстоятельства, указывающие на получение обществом необоснованной налоговой выгоды.

При этом судами отмечено, что по смыслу приведенных выше положений налогового законодательства, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов по НДС и понесенных расходов документами, достоверно подтверждающими факт совершения каждой хозяйственной операции, лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг). Между тем, сведения, отраженные в представленных актах выполненных работ и счетах-фактурах не являются полными и не позволяют достоверно установить существо хозяйственной операции, объект, на котором выполнялись работы, их объем и количество использованных материалов.

Формальное оформление и представление обществом всех необходимых первичных документов само по себе не может служить основанием для получения налоговой выгоды при наличии установленных налоговым органом обстоятельств, опровергающих реальность соответствующих хозяйственных операций по приобретению работ и материалов у спорных контрагентов и их использованию налогоплательщиком в своей хозяйственной деятельности.

Из сведений ЕГРЮЛ в отношении учредителей и руководителей общества и его контрагентов в совокупности со сведениями о движении денежных средств, суды установили, что между обществом и его контрагентами имеются отношения взаимозависимости (аффилированности), что привело к созданию схемы обналичивания денежных средств, перечисленных в качестве оплаты за строительные работы и товарно-материальные ценности, посредством их передачи в качестве займов физическим лицам, состоящим с руководителями и учредителями налогоплательщика и заявленных им контрагентов в отношениях служебного подчинения. При этом ряд иных лиц, в адрес которых переводились денежные средства с назначением платежа "по договору займа", отрицают факт заключения соответствующих договоров, что также свидетельствует о передаче денежных средств исключительно в адрес взаимозависимых физических лиц с целью их обналичивания.

Кроме того, судами учтены установленные в ходе проведения проверки и в ходе рассмотрения настоящего дела расхождения в документах бухгалтерского учета применительно к количеству списанных в производство материалов и объему выполненных работ и при непредставлении документов, позволяющих достоверно установить факт поставки товарно-материальных ценностей на объекты проведения работ в соответствующие периоды.

Как правильно указали на то суды, установленные налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки и в ходе рассмотрения настоящего дела фактические обстоятельства дела, имеющиеся в деле доказательства в их совокупности, свидетельствуют об отсутствии реальности заявленных операций с ООО "Агрозапчасти-Сервис-Кромы", ООО "Святки", ООО "Партнер", ИП Баулину У.Д., ИП Ковалева С.А., ИП Королева М.А., ООО "Монолит Групп", ООО "Маркетинг", ООО "Барс", ООО "Мускат", ООО "Строительные технологии", ООО "Конвент", ООО "Торгсервис", ООО "Модус", ООО "Болхстройтех", ООО "Альтернатива", и о создании между спорными контрагентами и обществом искусственного документооборота в подтверждение заявленных обществом налоговых вычетов и расходов. Налоговым органом установлено злоупотребление обществом правом, предусмотренным п. 1 ст. 54.1 НК РФ.

Основываясь на совокупности приведенных нормативных положений и материалах дела, суды пришли к верному выводу о том, что налоговым органом предоставлены все необходимые доказательства обосновывающие правомерность доначисления НДС, налога на прибыль и соответствующих сумм пени, указанных в оспариваемом решении о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, в связи с чем, суды правомерно отказали в удовлетворении требований общества в указанной части.

В силу положений ст. 286 АПК РФ, кассационная жалоба рассматривается исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражений относительно жалобы. Вместе с тем, доводов, опровергающих выводы судов первой и апелляционной инстанции, кассационная жалоба не содержит. По существу доводы кассационной жалобы направлены на иную оценку доказательств и фактических обстоятельств дела, данных судами, что не относится к полномочиям суда кассационной инстанции в силу положений ст. ст. 286, 287 АПК РФ. Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу ч. 4 ст. 288 АПК РФ, безусловным основанием для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

На основании изложенного, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Орловской области от 02.03.2023 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.01.2024 по делу N А48-8144/2022 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке, установленном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Н.Н. Смотрова

Судьи

Г.А. Стрегелева Е.Н. Чаусова