Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 12 марта 2024 г. N Ф10-217/24 по делу N А62-382/2023

Арбитражный суд Центрального округа в составе:

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Скоромной Л.Н., рассмотрев в открытом судебном заседании, проведенном посредством видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Смоленской области, кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Смоленской области на решение Арбитражного суда Смоленской области от 23.06.2023 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.11.2023 по делу N А62-382/2023,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "МЕГА ПАБ" (далее - ООО "МЕГА ПАБ", общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании частично недействительными решений инспекции Федеральной налоговой службы по г. Смоленску (далее - инспекция, налоговый орган, в настоящее время - Управление Федеральной налоговой службы по Смоленской области (далее - Управление)) от 30.09.2022 N 2052 и N 4416.

Решением Арбитражного суда Смоленской области от 23.06.2023 требования удовлетворены частично. Признаны недействительными решение инспекции от 30.09.2022 N 2052 в части доначисления страховых взносов за 6 месяцев 2021 года в размере 33 979 руб. 21 коп., начисления пени в размере 29 147 руб. 33 коп. и решение инспекции от 30.09.2022 N 4416 в части доначисления налога на доходы физических лиц за 6 месяцев 2021 года в размере 99 339 руб., начисления пени в размере 32 552 руб. 38 коп., привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 1 242 руб. В остальной части в удовлетворении требований отказано.

Постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.11.2023 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Управление просит решение и постановление судов в части удовлетворения требований общества отменить, ссылаясь на нарушение норм материального и процессуального права, неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, и отказать обществу в удовлетворении требований.

В соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд кассационной инстанции проверяет законность обжалуемых судебных актов исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе.

Изучив материалы дела, выслушав представителя Управления, обсудив доводы жалобы, суд кассационной инстанции не находит оснований для ее удовлетворения.

Как установлено судами и следует из материалов дела, инспекцией, по результатам камеральных проверок представленных обществом расчетов сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом, за 6 месяцев 2021 года и расчета по страховым взносам за 6 месяцев 2021, приняты решения от 30.09.2022 N 2052, которым обществу предложено уплатить недоимку по страховым взносам в сумме 550 916 руб. 60 коп. и пени в сумме 112 921 руб. 12 коп. и N 4416, которым общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), в виде штрафа в сумме 4 644 руб. 30 коп. (с учетом применения положений статей 112, 114 НК РФ), а также ему предложено удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц в размере 371 544 руб. и пени в сумме 82 022 руб. 58 коп.

Основанием для принятия решений послужили выводы налогового органа о неотражении обществом в составе налогооблагаемой базы для начисления страховых взносов и налога на доходы физических лиц доходов, выплаченных физическим лицам, зарегистрированным в качестве налогоплательщиков НПД, которые, по мнению инспекции, фактически находились с обществом в трудовых отношениях.

Решением Управления от 24.11.2022 N 254 решение инспекции от 30.09.2022 N 4416 отменено в части начисления штрафа по пункту 1 статьи 123 НК РФ в сумме 1 508 руб. 30 коп., пени за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц в сумме 26 143 руб. 50 коп. и предложения удержать неудержанный налог на доходы физических лиц и перечислить его в бюджет в сумме 120 664 руб.

Решением Управления от 24.11.2022 N 255 решение инспекции от 30.09.2022 N 2052 отменено в части доначисления страховых взносов в сумме 194 516 руб. 39 коп. и начисления пени в сумме 37 014 руб. 20 коп.

Полагая, что решения инспекции не соответствуют закону, нарушают права и законные интересы общества, ООО "МЕГА ПАБ" обратилось в арбитражный суд с указанными выше требованиями.

Рассматривая спор и частично удовлетворяя требования общества, суд первой инстанции пришел к выводу, что спорные правоотношения общества и физических лиц - плательщиков НПД, фактически обладают совокупностью признаков трудовых правоотношений. Вместе с тем, суд не согласился с размером доначисленных налоговым органом сумм налога на доходы физических лиц, страховых взносов, соответствующих сумм пени и штрафа, поскольку расчет сумм налога и страховых взносов произведен инспекцией без учета налогов, уплаченных в бюджет в отношении данного дохода самими физическими лицами, что противоречит принципу справедливого налогообложения.

Суд апелляционной инстанции выводы суда области поддержал.

Выводы судов являются правильными, соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам и нормам материального права.

Согласно правовым позициям, изложенным в Постановлениях Конституционного суда Российской Федерации от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П и от 22.06.2009 N 10-П, в Определении Конституционного суда Российской Федерации от 27.02.2018 N 526-О и в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005, налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налоговых обязательств налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

Кроме того, в силу правовой позиции, изложенной, в Определениях Верховного Суда Российской Федерации от 16.02.2018 N 302-КГ17-16602, от 03.08.2018 N 305-КГ18-4557, от 14.03.2019 N 301-КГ18-20421 и от 30.09.2019 N 305-ЭС19-9969, исходя из положений пункта 2 статьи 22 НК РФ налоговое администрирование должно осуществляться с учетом принципа добросовестности, предполагающего учет законных интересов плательщиков налогов и недопустимость создания формальных условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону.

В соответствии с частью 1 статьи 4 Федерального закона от 27.11.2018 N 422-ФЗ "О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима "Налог на профессиональный доход" налогоплательщиками налога на профессиональный доход признаются физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели, перешедшие на специальный налоговый режим "Налог на профессиональный доход" в порядке, установленном Законом.

Как установлено судами при определении налога на доходы физических лиц и страховых взносов инспекцией налог и взносы исчислялись исходя из полной суммы выплаченного обществом дохода физическим лицам (самозанятым).

В то же время, объектом обложения налога на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками (статья 209 НК РФ); доходы от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), признаются объектом обложения НПД (часть 1 статьи 6 Закона N 422-ФЗ).

Статьей 10 Федерального закона N 422-ФЗ установлены налоговые ставки специального налогового режима устанавливаются в размере: 4 процента от доходов, полученных налогоплательщиками от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) физическим лицам и 6 процентов в отношении доходов, полученных налогоплательщиками от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) индивидуальным предпринимателям и юридическим лицам.

Доказательсв того, что в проверяемом периоде физическими лицами, зарегистрированными в качестве плательщиков налога на профессиональный доход, в проверяемом периоде с полученных от общества доходов, налог на профессиональный доход в бюджет не уплачен инспекцией не представлено.

Соответственно, доначисление налоговому агенту налога на доходы физических диц применительно к выплаченному физическим лицам доходу в рассматриваемом случае произведено без учета налогов, уплаченных в бюджет в отношении данного дохода самими физическими лицами, что противоречит принципу справедливого налогообложения.

Таким образом суды обоснованно пришли к выводу, что при расчете суммы подлежащего доначислению обществу налога на доходы физических лиц при переквалификации характера правоотношений между ним и физическими лицами (самозанятыми), которым был выплачен доход, сумма доначисленного налога подлежит уменьшению на сумму уплаченного самозанятыми НПД, ввиду того, что указанные налоги рассчитаны от одного и того же дохода, но с применением различных ставок, при этом указанные суммы НПД уже поступили в бюджет.

Согласно пункту 1 статьи 421 НК РФ база для исчисления страховых взносов для организаций определяется по истечении каждого календарного месяца как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 420 НК РФ, начисленных отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода нарастающим итогом, за исключением сумм, указанных в статье 422 НК РФ.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что инспекцией применен алгоритм расчета начисленного дохода физических лиц, зарегистрированных в качестве самозанятых, посредством увеличения стоимости оказанных ими услуг по формуле: НД = ФВД * 100/87, где НД - начисленный доход по данным инспекции, ФВД - фактически начисленный и выплаченный доход, то есть при определении доначисленного налога на доходы физических лиц инспекцией налог начислен сверх фактически выплаченной суммы дохода, а не "внутри" указанной суммы, что противоречит положениям статьи 226 НК РФ.

Соответственно, в базу для начисления страховых взносов инспекцией включен искусственно увеличенный доход физических лиц (сумма фактически выплаченного дохода, увеличенная на сумму налога на доходы физических лиц), что, как правильно указано судами, противоречит принципу справедливого налогообложения, так как базой для исчисления любого обязательного платежа, уплачиваемого в зависимости от дохода, является фактически полученный доход, расчетные методы дохода применяются в исключительных случаях, установленных законодателем.

В силу пунктов 1, 2 статьи 75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен уплатить в бюджетную систему Российской Федерации в случае неисполнения обязанности по уплате причитающихся сумм налогов в установленные законодательством о налогах и сборах сроки.

Сумма соответствующих пеней уплачивается дополнительно к причитающимся к уплате суммам налога независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

Поскольку расчет пени произведен налоговым органом по каждой осуществленной обществом выплате самозанятым лицам, то есть исходя из гражданско-правовых отношений сторон, в то время как по результатам проверки, сложившиеся между обществом и физическими лицами отношения переквалифицированы в трудовые, суды обоснованно указали, что в данном случае расчет пени должен производиться в порядке, относящемся к доходу в виде оплаты труда, как это предусмотрено положениями статей 223, 226 НК РФ.

Таким образом, при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом), соответственно, пеня может быть начислена не ранее 1-го числа месяца, следующего за месяцем выплаты дохода.

При таких обстоятельствах суд правомерно частично удовлетворил требования налогоплательщика в обжалуемой налоговым органом части.

Иные доводы Управления, изложенные в кассационной жалобе, не свидетельствуют о существенном нарушении судами норм материального и процессуального права, повлиявших на исход дела, не опровергают правильность выводов судов и направлены на переоценку установленных судами обстоятельств и сделанных на их основании выводов, что выходит за пределы полномочий суда кассационной инстанции (статьи 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), в связи с чем судом кассационной инстанции отклоняются.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены судебного акта, не установлено.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Смоленской области от 23.06.2023 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.11.2023 по делу N А62-382/2023 в обжалуемой части оставить без изменения, а кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Смоленской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке и сроки, установленные статьями 291.1., 291.2. Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.