Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 12 марта 2024 г. N Ф10-775/24 по делу N А35-11555/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 06 марта 2024 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 12 марта 2024 года.

Арбитражный суд Центрального округа в составе:

председательствующего Смотровой Н.Н.,

судей Радюгиной Е.А., Чаусовой Е.Н.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Погонышевым М.Н.,

при участии в судебном заседании:

от УФНС по Курской области - представителя Масловой А.В. по доверенности от 28.12.23 N 35-10/056974;

от ООО "Луч" - представителя Акмульдина А.Ж. по доверенности от 09.12.2022;

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Курской области кассационную жалобу УФНС России по Курской области на решение Арбитражного суда Курской области от 05.10.2023 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.12.2023 по делу N А35-11555/2022,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Луч" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Курской области к Управлению Федеральной налоговой службы по Курской области (далее - управление) с заявлением: о признании незаконными действий Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Курской области (далее - инспекция) по отказу в уточнении платежей с КБК 18210301000012100110 на КБК 18210301000011000110 на дату поступления денежных средств в бюджет по платежному ордеру N 447 от 11.02.20 на сумму 2 985 345,65 руб., по платежному ордеру N 447 от 12.02.20 на сумму 547 414,79 руб., выразившихся в ответе N 04-1-29/03250@ от 07.09.22; об обязании налогового органа произвести уточнение платежей с КБК 18210301000012100110 на КБК 18210301000011000110 на дату поступления денежных средств в бюджет по платежному ордеру N 447 от 11.02.20 на сумму 2 985 345,65 руб., по платежному ордеру N 447 от 12.02.20 на сумму 547 414,79 руб.

Решением суда первой инстанции от 05.10.23, оставленным без изменения постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.12.23, требования общества удовлетворены.

Не согласившись с принятыми судебными актами, управление обратилось в Арбитражный суд Центрального округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить в связи с неправильным применением судами при их принятии норм материального права и несоответствием выводов судов фактическим обстоятельствам дела, и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований общества.

В отзыве на кассационную жалобу общество возражает против ее удовлетворения ввиду законности обжалуемых судебных актов.

Кассационная жалоба рассматривается Арбитражным судом Центрального округа в установленном гл. 35 АПК РФ порядке.

В судебном заседании представитель управления настаивал на удовлетворении кассационной жалобы; представитель общества возражал против удовлетворения жалобы

Проверив в порядке ст. 286 АПК РФ законность и обоснованность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции не нашел оснований для их отмены, исходя из следующего.

Судами установлено, что в отношении общества проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления и уплаты налогов за период с 01.01.14 по 31.12.16, по результатам которой решением инспекции N 07-08/05 от 07.08.19 обществу доначислены налоги на общую сумму 14 495 783 руб., в том числе налог на добавленную стоимость (далее - НДС) - 12 302 879 руб., налог на прибыль организаций - 2 192 200 руб., налог на имущество организаций - 704 руб., пени на общую сумму 5 201 705,28 руб., в том числе пени по НДС - 4 345 251,12 руб., пени по налогу на прибыль организаций - 856 400,73 руб., пени по налогу на имущество организаций - 53,43 руб., а также применены налоговые санкции в размере 2 366 512 руб., в том числе по НДС по п. 3 ст. 122 НК РФ - 981 325 руб., по п. 1 ст. 119 НК РФ - 735 994 руб., по налогу на прибыль организаций по п. 3 ст. 122 НК РФ - 370 853 руб., по п. 1 ст. 119 НК РФ - 278 140 руб., по п. 1 ст. 126 НК РФ - 200 руб. Всего обществу доначислено 22 064 000,28 руб. (т. 1 л.д. 31 - 78).

В связи с неисполнением указанного решения на основании п. 2 ст. 70 НК РФ в адрес общества выставлено требование N 286, в котором в срок до 31.01.2020 обществу предложено уплатить недоимку, пени и штраф в общей сумме 17 331 551,69 руб. на основании решения налогового органа N 07-08/05 (т. 1 л.д. 79 - 82).

Поскольку выставленное требование в установленный срок не было исполнено, инспекцией в соответствии со ст. 46, п. 1 ст. 76 НК РФ приняты решения N 532 от 08.02.2020 о взыскании задолженности за счет денежных средств на счетах общества (т. 1 л.д. 83), N 669 от 08.02.2020 о приостановлении операций по счетам общества в банке (т. 1 л.д. 84).

В Курское отделение N 8596 ПАО "Сбербанк" инспекцией направлены инкассовые поручения от 08.02.20 на списание и перечисление в бюджетную систему Российской Федерации необходимых денежных средств со счетов общества на сумму 17 331 551,69 руб. (представлены в суд апелляционной инстанции).

На основании решения N 532 от 08.02.20 с общества взыскана задолженность в размере 6 517 659,06 руб., в том числе НДС в сумме 2 939 779 руб., пени в сумме 3 532 760,44 руб., пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджет субъекта Российской Федерации, в сумме 40 607,89 руб., пени по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет, в сумме 4 511,73 руб.

Посчитав, что пени не могут списываться ранее, чем полностью будет списана соответствующая сумма налога, общество обратилось в инспекцию с заявлением от 21.05.20 о возврате списанной суммы пени по НДС в размере 3 532 760,44 руб., уплаченной по платежным ордерам N 447 от 11.02.20 в размере 2 985 345,65 руб., N 447 от 12.02.20 в сумме 547 414,79 руб. (т. 1 л.д. 13).

27.05.20 налоговый орган принял решение N 2034 об отказе в зачете (возврате) налога (сбора, страховых взносов, пеней, штрафа) ввиду фактического отсутствия переплаты, указанной в заявлении.

Не согласившись с решением налогового органа, общество обратилось в Арбитражный суд Курской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции N 2034 об отказе в возврате излишне уплаченной суммы (налога, сбора, страховых взносов, пеней, штрафа).

Заявление было принято к производству, делу присвоен номер А35-8205/2020.

09.02.21 производство по делу N А35-8205/2020 было прекращено в связи с отказом общества от заявленных требований.

29.08.22 общество обратилось в налоговый орган с заявлением об уточнении платежа в размере 3 532 760,44 руб. путем его зачета в счет уплаты основного долга по НДС, доначисленного по результатам налоговой проверки, сославшись на нарушение при списании спорных сумм норм п. 5 ст. 75 НК РФ, согласно которым пени уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога или после уплаты таких сумм в полном объеме.

07.09.22 инспекция письмом N 04-1-29/03250@ отказала обществу в уточнении платежа.

Общество обратилось в управление с жалобой на указанный отказ, которая решением последнего N 16-16/020627 от 28.10.22 оставлена без рассмотрения (т. 1 л.д. 12).

Не согласившись с действиями инспекции, выраженными в указанном ответе N 04-1-29/03250@, общество обратилось в суд с рассмотренным заявлением.

Удовлетворяя требования общества, суды первой и апелляционной инстанций, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке АПК РФ, пришли к выводу о том, что инспекция, рассматривая указанное заявление общества, обязана была учесть установленную п. 5 ст. 75 НК РФ очередность списания денежных средств общества и, выявив допущенное банком нарушение этой очередности, обязана была уточнить платеж в размере 3 532 760,44 руб., путем зачета в счет уплаты основного долга по НДС.

Суд кассационной инстанции, с учетом предоставленных ему ч.1 ст. 286 АПК РФ полномочий, не находит оснований для отмены судебных актов, исходя из следующего.

В силу п. 1 ст. 45 НК РФ (здесь и далее в редакции, действовавшей в спорный период) неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налоговым органом налогоплательщику требования об уплате налога. Взыскание налога с организации или индивидуального предпринимателя производится в порядке, предусмотренном ст. 46 и 47 НК РФ. Обязанность по уплате налога исполняется принудительно путем обращения взыскания на денежные средства на счетах налогоплательщика (п. 1 ст. 46 НК РФ). Взыскание налога производится по решению налогового органа путем направления на бумажном носителе или в электронной форме в банк, в котором открыты счета налогоплательщика - организации, поручения налогового органа на списание и перечисление в бюджетную систему Российской Федерации необходимых денежных средств со счетов налогоплательщика (п.2 ст. 46 НК РФ).

В силу п. 1 ст. 855 ГК РФ, при наличии на счете денежных средств, сумма которых достаточна для удовлетворения всех требований, предъявленных к счету, списание этих средств со счета осуществляется в порядке поступления распоряжений клиента и других документов на списание (календарная очередность), если иное не предусмотрено законом.

Исходя из п. 2 ст. 855 ГК РФ, при недостаточности денежных средств на счете для удовлетворения всех предъявленных к нему требований списание денежных средств осуществляется в следующей очередности: в первую очередь по исполнительным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств со счета для удовлетворения требований о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью, а также требований о взыскании алиментов; во вторую очередь по исполнительным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по выплате выходных пособий и оплате труда с лицами, работающими или работавшими по трудовому договору (контракту), по выплате вознаграждений авторам результатов интеллектуальной деятельности; в третью очередь по платежным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору (контракту), поручениям налоговых органов на списание и перечисление задолженности по уплате налогов и сборов в бюджеты бюджетной системы Российской Федерации, а также поручениям органов контроля за уплатой страховых взносов на списание и перечисление сумм страховых взносов в бюджеты государственных внебюджетных фондов; в четвертую очередь по исполнительным документам, предусматривающим удовлетворение других денежных требований; в пятую очередь по другим платежным документам в порядке календарной очередности.

Списание средств со счета по требованиям, относящимся к одной очереди, производится в порядке календарной очередности поступления документов.

В соответствии с п. 1 ст. 72 НК РФ исполнение обязанности по уплате налогов, сборов, страховых взносов может обеспечиваться следующими способами: залогом имущества, поручительством, пеней, приостановлением операций по счетам в банке и наложением ареста на имущество, банковской гарантией.

Пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки (п. 1 ст. 75 НК РФ).

Сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах (п. 2 ст. 75 НК РФ).

Списание по поручениям налоговых органов на списание и перечисление задолженности по уплате налогов и сборов в бюджеты бюджетной системы Российской Федерации на основании ст. 855 ГК РФ должно производиться в третью очередь.

В свою очередь, очередность списания налоговых платежей регламентируется не только общей нормой ст. 855 ГК РФ, но и специальной нормой - п. 5 ст. 75 НК РФ.

Пени уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога или после уплаты таких сумм в полном объеме (п. 5 ст. 75 НК РФ).

Согласно п. 6 ст. 75 НК РФ, пени могут быть взысканы принудительно за счет денежных средств (драгоценных металлов) налогоплательщика на счетах в банке, а также за счет иного имущества налогоплательщика в порядке, предусмотренном статьями 46 - 48 настоящего Кодекса.

На нормативном уровне установлена очередность списания со счета налогоплательщика (налогового агента, плательщика сборов), в том числе и в отношении инкассовых поручений, выставленных в одну дату, а именно: 1) налоги; 2) пени.

При этом из положений статей 46, 60, 76 НК РФ, ст. 855 ГК РФ, правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации, изложенных в постановлениях от 23.12.97 N 21-П и от 17.12.96 N 20-П, следует, что в случае принудительного взыскания пени взыскиваются в том же порядке и в той же очередности, что и налог (третья очередь).

Возможность одновременного списания со счетов налогоплательщика сумм налогов и пеней (в рамках одной очереди) является допустимым только при условии, что на счете налогоплательщика имеются денежные средства, достаточные для единовременного погашения сумм налогов, пеней.

Вывод о том, что при недостаточности на счетах налогоплательщика средств для единовременного погашения сумм налогов и пеней, в первую очередь подлежат списанию именно суммы в счет погашения обязательств по уплате налогов (недоимка), следует из правовой природы пеней, служащих одним из способов исполнения обязанности по уплате налогов (п. 1 ст. 72 НК РФ).

При обнаружении налогоплательщиком (иным лицом, предъявившим в банк поручение на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации денежных средств в счет уплаты налога за налогоплательщика) ошибки в оформлении поручения на перечисление налога, не повлекшей неперечисления соответствующих денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации, налогоплательщик в течение трех лет с даты перечисления таких денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации вправе представить в налоговый орган по месту учета заявление об уточнении платежа в связи с допущенной ошибкой с приложением к нему документов, подтверждающих уплату соответствующего налога и его перечисление в бюджетную систему Российской Федерации, с просьбой уточнить основание, тип и принадлежность платежа, налоговый период, статус плательщика или счет Федерального казначейства.

Заявление об уточнении платежа может быть представлено на бумажном носителе или в электронной форме с усиленной квалифицированной электронной подписью по телекоммуникационным каналам связи или через личный кабинет налогоплательщика.

При обнаружении налоговым органом ошибки в оформлении поручения на перечисление налога, не повлекшей неперечисления соответствующих денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации, налоговый орган в течение трех лет со дня перечисления таких денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации самостоятельно принимает решение об уточнении платежа на день фактической уплаты налога в бюджетную систему Российской Федерации.

Решение об уточнении платежа принимается в случаях, предусмотренных настоящим пунктом, если это уточнение не повлечет за собой возникновения у налогоплательщика недоимки.

При уточнении платежа налоговый орган осуществляет пересчет пеней, начисленных на сумму налога, за период со дня его фактической уплаты в бюджетную систему Российской Федерации до дня принятия налоговым органом решения об уточнении платежа.

Налоговый орган уведомляет налогоплательщика о принятом решении об уточнении платежа в течение пяти дней со дня принятия этого решения.

Пунктом 1 статьи 135 НК РФ предусмотрена ответственность за неправомерное неисполнение банком в установленный НК РФ срок поручения налогового органа о перечислении налога, авансового платежа, сбора, пеней, штрафа в виде штрафа в размере одной стопятидесятой ставки рефинансирования Банка России, но не более 0,2 процента за каждый календарный день просрочки.

Как следует из п.п. 1, 2 статьи 60 НК РФ, банки обязаны исполнять поручение налогоплательщика на перечисление налога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства (далее в настоящей статье - поручение налогоплательщика), а также поручение налогового органа на перечисление налога в бюджетную систему Российской Федерации (далее в настоящей статье - поручение налогового органа) в очередности, установленной гражданским законодательством Российской Федерации.

Как правильно указали на то суды, исходя из приведенных нормативных положений и разъяснений, действия налогового органа по направлению в порядке ст. 46 НК РФ для принудительного исполнения решения инспекции N 532 инкассовых поручений от 08.02.2020 (представлены в суд апелляционной инстанции) на общую сумму 17 331 551,69 руб. являлись правомерными.

Банк, получив указанные инкассовые поручения, при списании должен был руководствоваться положениями не только ст. 855 ГК РФ, но и положениями п. п. 5, 6 ст. 75 НК РФ, не допуская взыскания пеней ранее взыскания недоимки по налогу.

Вместе с тем, банком со счета общества сначала были списаны суммы в погашение пеней по НДС (КБК 18210301000012100110), что привело к недостаточности средств для погашения задолженности по налогу (НДС) на сумму 3 532 760,44 руб. и дополнительному начислению пени по НДС на сумму задолженности.

В рассматриваемом случае денежные средства общества по платежным ордерам N 447 от 11.02.2020 (2 985 345,65 руб.) и N 447 от 12.02.2020 (547 414,79 руб.) списаны банком (и отнесены на КБК 18210301000012100110) (пени по НДС) в нарушение очередности, установленной нормами п. п. 5, 6 ст. 75 НК РФ, поскольку указанные суммы должны быть списаны вначале в погашение задолженности по уплате налогов в бюджет (КБК 18210301000011000110), а затем - при достаточности средств - в погашение пеней и штрафов (КБК 18210301000012100110).

Общество, не оспаривая действия банка, обратилось в налоговый орган с заявлением об уточнении платежа в размере 3 532 760,44 руб. путем его зачета в счет уплаты недоимки по НДС, что, как верно отмечено судами, является допустимым способ защиты права общества.

Судами верно отмечено, что инспекция, рассматривая указанное заявление общества, обязана была учесть установленную п. 5 ст. 75 НК РФ очередность списания денежных средств общества и, выявив допущенное банком нарушение этой очередности, обязана была уточнить платеж в размере 3 532 760,44 руб. путем зачета в счет уплаты основного долга по НДС. Вместе с тем инспекция отказала в этом обществу по формальным основаниям, чем нарушила права общества, в то время как списание сумм пеней ранее списания сумм налогов со счета общества влечет увеличение налогового бремени общества, что является недопустимым.

Суд апелляционной инстанции также принимает во внимание нормы п. 7 ст. 3 НК РФ, согласно которым все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента).

Основываясь на совокупности приведенных нормативных положений и обстоятельств дела, оценив представленные в материалах дела доказательства по правилам ст. ст. 65, 71 АПК РФ в их совокупности и взаимосвязи, правильно применив нормы материального и процессуального права, суды пришли к верному выводу о наличии оснований для удовлетворения требования общества и признания незаконными выразившиеся в письме от 07.09.2022 N 04-1-29/03250@ действий инспекции по отказу обществу в уточнении платежей с КБК 18210301000012100110 на КБК 18210301000011000110 на дату поступления денежных средств в бюджет по платежному ордеру N 447 от 11.02.20 на сумму 2 985 345,65 руб., по платежному ордеру N 447 от 12.02.20 на сумму 547 414,79 руб., обязав управление устранить допущенные нарушения прав общества.

В силу положений ст. 286 АПК РФ, кассационная жалоба рассматривается исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражений относительно жалобы. Вместе с тем, доводов, опровергающих выводы судов первой и апелляционной инстанции, кассационная жалоба не содержит. По существу доводы кассационной жалобы направлены на иную оценку доказательств и фактических обстоятельств дела, данных судами, что не относится к полномочиям суда кассационной инстанции в силу положений ст. ст. 286, 287 АПК РФ. Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу ч. 4 ст. 288 АПК РФ, безусловным основанием для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

На основании изложенного, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Курской области от 05.10.2023 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.12.2023 по делу N А35-11555/2022 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке, установленном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.