Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 5 июня 2008 г. N 03-03-06/1/352

Справка

Вопрос: Конкурсный управляющий ЗАО просит Вас разъяснить порядок применения статьи 268.1 НК РФ в процедуре конкурсного производства.

ЗАО решением Арбитражного суда от 14 апреля 2006 г. признано несостоятельным (банкротом), в отношении общества введена процедура конкурсного производства. Для целей Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" (далее - Закон о банкротстве) на основании пункта 2 статьи 169 ЗАО, как организация, численность работников которой превышает пять тысяч человек, признано градообразующей организацией.

Конкурсным управляющим представлены, а собранием кредиторов утверждены предложения конкурсного управляющего ЗАО о порядке, сроках и условиях продажи имущества должника, подразумевающие продажу предприятия должника.

Проведена независимая оценка предприятия должника, установившая его рыночную стоимость - 1,713 млрд. рублей, начальная цена, равная рыночной оценке, утверждена собранием кредиторов.

Проведены одни торги по продаже предприятия в форме конкурса, открытого по составу участников, с открытой формой подачи предложений о цене, проведено трое торгов в форме аукциона, открытого по составу участников, с открытой формой подачи предложений о цене. Ни на одни из торгов не подано ни одной заявки, в связи с чем все торги признаны несостоявшимися.

В настоящее время предприятие будет выставлено на продажу посредством публичного предложения.

Отсутствие потенциальных покупателей объясняется высокой ценой предприятия, чья деятельность в сложившихся условиях убыточна для всех, кто не располагает собственным сырьем для производства каучуков. Кроме того, практически невозможно представить себе перепрофилирование производства или использование активов должника в иной, кроме единого производства, сфере.

В сложившейся ситуации прилагаются все усилия по недопущению останова производства, который неизбежно повлечет нежелательные последствия для используемого оборудования, предприятий абонентов и города в целом, недопущению возникновения ситуаций, которые могут повлечь техногенные и(или) экологические катастрофы, недопущению массового сокращения работников (в настоящее время их более 4 тыс. человек).

Сохранение предприятия возможно только при продаже его как имущественного комплекса.

Активы баланса должника превышают 4 млрд. рублей, обязательства, исключаемые из стоимости активов для определения чистых активов, превышают 4,6 млрд. рублей.

Покупая предприятие как имущественный комплекс с подобным балансом вне рамок процедуры банкротства в соответствии со ст 268.1 НК РФ, покупатель уплачивал бы надбавку, которая признается расходом равномерно в течение пяти лет, начиная с месяца государственной регистрации права собственности покупателя на предприятие как имущественный комплекс.

Однако пункт 3 статьи 110 Закона о банкротстве устанавливает, что при продаже предприятия денежные обязательства и обязательные платежи должника не включаются в состав предприятия, за исключением обязательств должника, которые возникли после принятия заявления о признании должника банкротом и могут быть переданы в порядке и на условиях, которые установлены Законом о банкротстве.

Таким образом, в случае продажи предприятия в ходе процедуры банкротства, фактически покупатель приобретает имущественный комплекс, который можно охарактеризовать как актив должника без обязательств (за исключением текущей задолженности - примерно 0,5 млрд. рублей).

Потенциальные покупатели заинтересованы в получении разъяснений по порядку налогообложения сделки купли-продажи предприятия должника.

В случае, если налоговыми органами разница между активами ЗАО (более 4 млрд. рублей) и текущими обязательствами (0,5 млрд. рублей) будет признана стоимостью чистых активов продаваемого (приобретаемого) в ходе процедуры конкурсного производства предприятия должника, покупатель получает скидку, которая в соответствии с п. 3 ст. 268.1 признается его доходом в том месяце, в котором осуществлена государственная регистрация перехода права собственности на предприятие как имущественный комплекс.

Сумма налога на прибыль, текущих обязательств, переходящих к потенциальному покупателю, в этом случае превышает рыночную стоимость предприятия должника и делает продажу предприятия должника в рамках конкурсного производства невозможной.

Вместе с тем ст. 268.1 не содержит указаний на то, что стоимость активов и обязательств является балансовой.

Как отмечалось выше, предприятие оценено независимым оценщиком в 1,713 млрд. рублей. На последних торгах в форме аукциона начальная цена, соответствующая рыночной оценке, была снижена в соответствии с Законом о банкротстве и утвержденными собранием кредиторов предложениями о порядке, сроках и условиях продажи имущества должника на 10% и составила 1,5437 млрд. рублей. Однако снижение начальной цены не повлияло на интерес потенциальных покупателей.

Можно предположить, что в ходе публичного предложения цена будет снижена, как минимум, до 1,5 млрд. рублей.

В случае продажи предприятия должника за эти предполагаемые 1,5 млрд. рублей стоимость активов и имущественных прав в составе предприятия как имущественного комплекса будет определяться по передаточному акту с учетом поправочного коэффициента, рассчитанного как отношение цены реализации предприятия к балансовой стоимости каждого вида активов предприятия (статья 158 НК РФ).

Иными словами, с нашей точки зрения, в передаточном акте отражается имущество по стоимости, умноженной на поправочный коэффициент (в случае с ЗАО 4 млрд. рублей/1,5 млрд. рублей = 0,38).

В соответствии с п. 2 ст. 268.1 НК РФ сумма уплачиваемой надбавки (получаемой скидки) при приобретении предприятия как имущественного комплекса определяется как разница между ценой покупки и стоимостью чистых активов предприятия, как имущественного комплекса, определяемой по передаточному акту.

Поскольку по передаточному акту стоимость активов предприятия должника будет определена ценой продажи - 1,5 млрд. рублей, с нашей точки зрения, чистые активы для целей ст. 286.1 НК РФ должны исчисляться как 1,5 млрд. рублей минус текущая задолженность предприятия должника 0,5 млрд. рублей, т.е. чистые активы равны 1 млрд. рублей (цифры указаны в целях наглядности и не являются точными данными).

Отсутствие сложившейся практики применения статьи 286.1 НК РФ при реализации предприятий в ходе процедур банкротства обуславливает не желание потенциальных покупателей участвовать в торгах по продаже предприятия градообразующей организации ЗАО и, как следствие, затягивает процедуру конкурсного производства и пропорциональное удовлетворение требований кредиторов должника.

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо от 20.03.2008 N 36 по вопросу применения положений статьи 268.1 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации предприятия как имущественного комплекса и исходя из содержащейся в письме информации сообщает следующее.

Согласно статье 559 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору продажи предприятия продавец обязуется передать в собственность покупателя предприятие в целом как имущественный комплекс, за исключением прав и обязанностей, которые продавец не вправе передавать другим лицам.

Статьей 563 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что передача предприятия продавцом покупателю осуществляется по передаточному акту, в котором указываются данные о составе предприятия и об уведомлении кредиторов о продаже предприятия, а также сведения о выявленных недостатках переданного имущества и перечень имущества, обязанности по передаче которого не исполнены продавцом ввиду его утраты.

Подготовка предприятия к передаче, включая составление и представление на подписание передаточного акта, является обязанностью продавца и осуществляется за его счет, если иное не предусмотрено договором.

Предприятие считается переданным покупателю со дня подписания передаточного акта обеими сторонами.

Согласно статье 561 Гражданского кодекса Российской Федерации состав и стоимость продаваемого предприятия определяется в договоре продажи предприятия на основе полной инвентаризации предприятия, проводимой в соответствии с установленными правилами такой инвентаризации.

Порядок оценки стоимости чистых активов акционерных обществ утвержден приказом Минфина России и Федеральной комиссией по рынку ценных бумаг от 29.01.2003 N 10н, 03-6/пз.

Согласно пункту 1 названного приказа под стоимостью чистых активов акционерного общества понимается величина, определяемая путем вычитания из суммы активов акционерного общества, принимаемых к расчету, суммы его пассивов, принимаемых к расчету.

Особенности признания доходов и расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли, при продаже и приобретении предприятия как имущественного комплекса установлены статьей 268.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).

Согласно пункту 1 статьи 268.1 Кодекса в целях налогообложения прибыли разница между ценой приобретения предприятия как имущественного комплекса и стоимостью чистых активов предприятия как имущественного комплекса (активы за вычетом обязательств) признается расходом (доходом) налогоплательщика в порядке, установленном статьей 268.1 Кодекса.

Величину превышения цены покупки предприятия как имущественного комплекса над стоимостью его чистых активов следует рассматривать как надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических выгод.

Величину превышения стоимости чистых активов предприятия как имущественного комплекса над ценой его покупки следует рассматривать как скидку с цены, предоставляемую покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и с учетом других факторов.

В соответствии с пунктом 4 статьи 268.1 Кодекса убыток, полученный продавцом от реализации предприятия как имущественного комплекса, признается расходом, учитываемым в целях налогообложения в порядке, установленном статьей 283 Кодекса. Согласно абзацу первому пункта 2 статьи 283 Кодекса налогоплательщик-продавец вправе осуществить перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен убыток.

Согласно пункту 2 статьи 268.1 Кодекса сумма уплачиваемой надбавки (получаемой скидки) при приобретении предприятия как имущественного комплекса определяется как разница между ценой покупки и стоимостью чистых активов предприятия как имущественного комплекса, определяемой по передаточному акту.

В соответствии с пунктом 3 статьи 268.1 Кодекса сумма уплачиваемой покупателем надбавки (получаемой скидки) учитывается в целях налогообложения в следующем порядке:

1) надбавка, уплачиваемая покупателем предприятия как имущественного комплекса, признается расходом равномерно в течение пяти лет начиная с месяца, следующего за месяцем государственной регистрации права собственности покупателя на предприятие как имущественный комплекс;

2) скидка, получаемая покупателем предприятия как имущественного комплекса, признается доходом в том месяце, в котором осуществлена государственная регистрация перехода права собственности на предприятие как имущественный комплекс.

Пунктом 5 статьи 268.1 Кодекса установлено, что в целях налогообложения прибыли расходами покупателя на приобретение в составе предприятия как имущественного комплекса активов и имущественных прав признается их стоимость, определяемая по передаточному акту.

Одновременно сообщаем, что определения "балансовая стоимость" и "поправочный коэффициент" не применяются в данном случае при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 5 июня 2008 г. N 03-03-06/1/352

Текст письма официально опубликован не был