Учетная политика организации на 2024 год

Ежегодно организации должны проанализировать применяемую учетную политику и при необходимости внести в нее изменения или дополнения. Рассмотрим нововведения в бухгалтерском и налоговом законодательстве на 2024 год, которые нужно отразить в учетной политике.

Общие правила изменения учетной политики

Напомним основные правила формирования и внесения изменений в учетную политику Организации.

В общем случае, учетная политика должна применяться последовательно из года в год (п. 5, 6 ст. 8 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»), а изменение учетной политики может происходить только если:

• меняются требования законодательства РФ о бухгалтерском учете, федеральных и (или) отраслевых стандартов;
• разрабатывается или выбирается новый способ ведения бухгалтерского учета, который ведет к повышению качества информации об объекте учета;
• существенно меняются условия деятельности организации.

Измененная учетная политика применяется с начала года, с которого компания вносит изменения (п. п. 10, 12 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»). При этом дата приказа о внесении изменений должна быть не позднее 31 декабря 2023 года, чтобы он начал действовать с 1 января 2024 года.

Исключением являются случаи существенного изменения условий деятельности экономического субъекта (например, реорганизация, создание обособленных подразделений, филиалов, представительств или изменение видов деятельности). В этих случаях учетную политику можно дополнить в течение года (по мере их возникновения) (ч. 7 ст. 8 Закона о бухгалтерском учете, п. 12 ПБУ 1/2008).

Общий алгоритм формирования положений учетной политики организации:

• если федеральный стандарт бухгалтерского учета (ФСБУ) устанавливает один способ бухгалтерского учета по конкретному вопросу — выбирается этот способ;
• если ФСБУ устанавливает несколько допустимых способов бухгалтерского учета по конкретному вопросу — выбирается один из возможных;
• если ФСБУ не содержит допустимые способы бухучета по конкретному вопросу — организация разрабатывает его сама, исходя из пп. 5 и 6 ПБУ 1/2008 и рекомендаций по бухучету, последовательно обращаясь, в первую очередь, к стандартам МСФО, затем к федеральным (ПБУ, ФСБУ) и отраслевым стандартам учета (п. 7.1 ПБУ 1/2008).

Изменения и дополнения учетной политики, связанные с изменениями законодательства РФ по налогам либо введением новых видов деятельности предприятия, подлежащих особому порядку налогообложения, или реорганизацией предприятия, допускаются с момента вступления в силу соответствующих документов, в том числе и в течение отчетного (налогового) периода (п. 12 ст. 167, ст. 313 НК РФ, письмо Минфина России от 03.07.2018 N 03-03-06/1/45756).

Новое в учетной политике 2024 в целях бухгалтерского учета. Учет НМА

С 1 января 2024 года стал обязательным к применению новый стандарт по бухгалтерскому учету ФСБУ 14/2022 «Нематериальные активы». Если организация не начала применять его досрочно, то положения о порядке применения данного стандарта должны быть отражены в учетной политике Организации на 2024 год.

Одновременно с ним надо перейти на ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения» в части учета капвложений в объекты НМА.

С 1 января 2024 года ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» уже не действует (п. 2 и 3 приказа Минфина от 30.05.2022 № 86н).

Разберем основные положения, которые должны быть отражены при применении ФСБУ 14/2022 «Нематериальные активы».

1. Способ отражения в бухгалтерской отчетности последствий изменений учетной политики в связи с началом применения ФСБУ 14/2022: ретроспективным или альтернативным способом (п.52-53 ФСБУ 14/2022).

Организация, которая вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, может начать применять настоящий Стандарт перспективно (п. 55 ФСБУ 14/2022).

Ретроспективный способ позволяет формировать максимально точную информацию об объектах учета и обеспечивает полную сопоставимость показателей бухгалтерской отчетности за предыдущие периоды. Но он и наиболее трудоемкий. При принятии решения о применении этого способа необходимо учитывать требование рациональности бухгалтерского учета. Если организация не может с достаточной надежностью пересчитать сравнительные показатели за периоды, предшествующие отчетному, либо результаты пересчета не окажут существенного влияния на показатели бухгалтерской отчетности компании, то ретроспективный способ не применяется.

2. Выбор стоимостного лимита отдельного объекта НМА

Организация может принять решение не применять ФСБУ 14/2022 в отношении активов, характеризующихся признаками нематериального актива, но имеющих стоимость за единицу ниже лимита, установленного организацией (п. 7 ФСБУ 14/2022). Данный лимит, устанавливается с учетом существенности информации о таких активах, по аналогии с принципами установления лимита для основных средств.

При этом верхний порог лимита отсутствует. Организация вправе установить любой лимит, отвечающий принципу существенности информации об активах (п. 7 ФСБУ 14/2022), например, как в налоговом учете — 100 000 руб.

Если стоимость актива не превышает установленного лимита, то актив не признается, а затраты на приобретение, создание такого актива признаются расходами периода, в котором завершены капитальные вложения, связанные с приобретением, созданием этих активов.

При этом предприятие должно обеспечить надлежащий контроль (в том числе с использованием забалансового учета) наличия и движения активов.

3. Принципы классификации НМА по видам (например, произведения науки, литературы и искусства; программы для электронных вычислительных машин (программы ЭВМ); базы данных; изобретения; полезные модели; промышленные образцы; секреты производства (ноу-хау); селекционные достижения; лицензии и разрешения) и группам (п. 12 ФСБУ 14/2022). Группой нематериальных активов считается совокупность объектов нематериальных активов одного вида, объединенных исходя из сходного характера их использования.

4. Группы НМА, объекты в которых будут учитываться по переоцененной стоимости

Согласно пункту 15 ФСБУ 14/2022 после признания объект нематериальных активов оценивается в бухгалтерском учете одним из следующих способов:

• по первоначальной стоимости;
• по переоцененной стоимости.

Выбранный способ оценки нематериальных активов применяется ко всей группе нематериальных активов.

При оценке нематериальных активов по переоцененной стоимости стоимость объекта нематериальных активов регулярно переоценивается таким образом, чтобы она была равна или не отличалась существенно от его справедливой стоимости, определяемой с использованием данных активного рынка с учетом требований МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости».

При этом следует иметь в виду, что для переоценки НМА необходимо наличие активного рынка, наличие которого определяется на основании критериев, отраженных в МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы».

Средства индивидуализации и разрешения (лицензии) на осуществление отдельных видов деятельности не подлежат переоценке (п. п. 17, 18 ФСБУ 14/2022).

Также необходимо указать:

• периодичность проведения переоценки. для каждой группы объектов,
• порядок отражения дооценки и уценки,
• способы списания накопленной дооценки: либо единовременно при списании объекта нематериальных активов, по которому была накоплена дооценка, либо по мере начисления амортизации.

5. Способ определения даты начала и прекращения, периодичность начисления амортизации по объектам нематериальных активов

Периодичность начисления амортизации НМА:

• ежемесячно,
• ежеквартально,
• в зависимости от установленного в организации отчетного периода.

В ФСБУ 14/2022 не отражены требования к периодам начисления амортизации НМА в учете. Указано только, что сумма амортизации за отчетный период определяется таким образом, чтобы к концу срока амортизации балансовая стоимость этого объекта стала равной его ликвидационной стоимости.

Момент начала начисления амортизации: с даты его признания в бухгалтерском учет или с первого числа месяца, следующего за месяцем признания объект.

Момент прекращения начисления амортизации НМА: с момента его списания, либо с первого числа месяца, следующего за месяцем списания объекта нематериальных активов с бухгалтерского учета.

При выборе способа для конкретной группы учитывайте, что он должен наиболее точно отражать распределение во времени ожидаемых экономических выгод от использования объектов этой группы (пп. «а» п. 39 ФСБУ 14/2022).

6. Методы начисления амортизации

Способ начисления амортизации выбирается организацией для каждой группы нематериальных активов.

В ФСБУ 14/2022 остались все ранее применяемые методы начисления амортизации НМА:

• линейный;
• уменьшаемого остатка (с указанием формулы расчета суммы амортизации для способа уменьшаемого остатка (п. 40 ФСБУ 14/2022));
• пропорционально количеству продукции (объему работ, услуг).

При этом, также не подлежат амортизации объекты нематериальных активов с неопределенным сроком полезного использования, то есть объекты, по которым невозможно надежно определить срок полезного использования.

7. Порядок проверки элементов амортизации объекта НМА на соответствие условиям его использования.

Такая проверка проводится в конце каждого отчетного года, а также при наступлении обстоятельств, свидетельствующих о возможном изменении элементов амортизации. По результатам такой проверки при необходимости организация принимает решение об изменении соответствующих элементов амортизации. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете как изменения оценочных значений.

В учетной политике целесообразно определить уровень существенности, при котором по результатам проверки элементов амортизации Организация принимает решение об изменении соответствующих элементов.

8. Способы контроля за наличием и движением активов, которые не соответствуют единовременно всем признакам НМА, установленным пунктом 4 ФСБУ 14/2022 (пп. е, з п. 8, п. 9 ФСБУ 14/2022).

Имеются в виду результаты интеллектуальной деятельности, средств индивидуализации, в отношении которых у организации имеются исключительные права, оформленные документально, права в соответствии с лицензионными договорами либо иными документами, подтверждающими существование права на них, но они не соответствует одновременно всем признакам НМА, перечисленным в п. 4 ФСБУ 14/2022.

Это же требование распространяется на средства индивидуализации, созданные собственными силами организации.

Данные активы в соответствии с пп. «е» п. 8 ФСБУ 14/2022 признаются в составе расходов в период их возникновения.

При этом организация должна обеспечить надлежащий контроль наличия и движения таких видов активов. Одним из способов реализации данного требования является ведение их учета на забалансовом счете.

Более подробно о том, какие объекты относятся к НМА см. материалы круглого стола «Правовест Аудит»

9. Послабления и допущения ФСБУ 14/2022, если организация применяет упрощенные способы ведения бухгалтерского учета.

Организациям, имеющим право на ведение упрощенного бухучета, нужно установить порядок применения ФСБУ 14/2022 — полностью или в упрощенном виде (в т. ч. частично) (п. 3 ФСБУ 14/2022), таких как:

• право на перспективное отражение изменений, связанных с началом применения ФСБУ 14/2022 в учете и бухгалтерской отчетности (только в отношении фактов хозяйственной жизни, имевших место после начала применения стандарта, без изменения сформированных ранее данных бухгалтерского учета);
• применение упрощенного порядка признания затрат на приобретение, создание, улучшение объектов, которые подлежат принятию к бухгалтерскому учету в качестве НМА (пп. «б» п. 4 ФСБУ 26/2020): в первоначальную стоимость НМА в этом случае включаются только суммы (без учета НДС, подлежащего вычету), начисленные к уплате продавцу (подрядчику, правообладателю), остальные затраты списываются в расходы в текущем периоде;
• возможность не проверять на обесценение объекты НМА (п. 3 ФСБУ 14/2022);
• сокращенный объем информации, раскрываемой в бухгалтерской отчетности по НМА (п. 3 ФСБУ 14/2022);
• возможность признания затрат на приобретение, создание, улучшение объектов, которые отвечают признакам нематериальных активов, в составе расходов по обычным видам деятельности в полной сумме по мере их осуществления. Однако в этом случае предприятие все же должно обеспечивать надлежащий контроль наличия и движения указанных объектов в рамках осуществляемого ею внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной жизни (пп. б п.4 ФСБУ 26/2020).

10. Применение первичных форм документов по учету НМА.

Первичные формы документов по учету НМА также нужно доработать, утвердить и добавить в приложение к учетной политике.

Напомним, что унифицированных форм первичных учетных документов для оформления операций с НМА нет. Организация разрабатывает их самостоятельно, предусмотрев наличие обязательных реквизитов, перечисленных в статье 9 Закона о бухгалтерском учете. В составе приложений к учетной политике рекомендуется утвердить формы:

• акта о принятии к учету объекта НМА;
• акта ввода в эксплуатацию объекта НМА;
• акта о модернизации (доработке) объекта НМА;
• акта о списании объекта НМА;
• других необходимых организации первичных учетных документов для оформления операций с НМА и капитальными вложениями в них.

Например, в карточку учета НМА можно добавить сведения о корректировке элементов амортизации (п. 42 ФСБУ 14/2022)), в акт приема-передачи НМА можно включить информацию о ликвидационной стоимости, о пригодности к эксплуатации.

Также необходимо отразить изменения по ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения» в части учета капвложений в объекты НМА.

Изменения в ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения»

Приказом Минфина России от 30.05.2022 N 87н были внесены изменения в ФСБУ 26/2020, согласно которым включены новые разделы по учету НИОКР и капитальных вложений в объекты нематериальных активов. Эти изменения обязательны для применения с 01 января 2024 года, если организация не начала их применение досрочно.

Согласно п. 5 ФСБУ 26/2020 (в новой редакции) к капитальным вложениям в объекты НМА отнесены:

• приобретение исключительных прав, прав в соответствии с лицензионными договорами либо иными документами, подтверждающими существование таких прав, на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации, предназначенные для использования непосредственно в качестве объектов нематериальных активов;
• создание объектов нематериальных активов, в том числе в результате выполнения научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ;
• улучшение объектов нематериальных активов, связанное с улучшением (повышением) первоначально принятых нормативных показателей функционирования таких объектов;
• приобретение (в частности, получение, продление, переоформление, подтверждение) прав на осуществление отдельных видов деятельности согласно специальному разрешению (лицензии).

Капитальные вложения признаются в бухгалтерском учете при соблюдении условий, установленных пунктом 6 ФСБУ 26/2020, вне зависимости от того, осуществлены ли они при первоначальном приобретении, создании объектов нематериальных активов или при последующем улучшении объектов нематериальных активов.

ФСБУ 26/2020 дополнен разделом II.1 «Научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы», полностью заменяющим действовавший ранее ПБУ 17/02 по учету НИОКР. Организация должна полностью пересмотреть ранее отраженные правила учета НИОКР с учетом положений нового раздела II.1 ФСБУ 26/2020.

Таким образом, в учетной политике на 2024 год должны быть отражены следующие положения:

1. Порядок применения изменений в ФСБУ 26/2020 в отношении капитальных вложений в объекты нематериальных активов: ретроспективно, альтернативно или перспективно (п.25, 25.1 ФСБУ 26/2020).

2. Критерии отнесения конкретных научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, выполняемых для создания объекта нематериальных активов, к стадии исследований или стадии разработок.

Согласно п. 17.4 ФСБУ 26/2020 затраты, связанные с выполнением научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, отражаются в бухгалтерском учете организации с подразделением на затраты, относящиеся:

• к стадии исследований, то есть стадии выполнения уникальных изысканий, целью которых является получение новых научных или технических знаний и достижений;
• к стадии разработок, то есть стадии применения результатов стадии исследований или иных знаний для планирования и проектирования производства новых или значительно улучшенных материалов, устройств, продуктов, процессов, систем, услуг до начала их производства в коммерческих целях или использования.

3. Способ распределения фактических затрат при капитальных вложениях в несколько объектов НМА

Согласно новому п. 14.1 ФСБУ 26/2020 фактические затраты, связанные с осуществлением капитальных вложений в несколько объектов основных средств, объектов нематериальных активов, распределяются между ними обоснованным способом, установленным организацией самостоятельно.

4. Необходимо отразить порядок учета материальных носителей, в которых выражены результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации

Имеются в виду флеш-накопители, жесткие диски, иные материальные носители, в которых выражены результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации. Затраты на материальные носители включаются в сумму фактических затрат при признании капитальных вложений в НМА (пп. б п. 10 ФСБУ 26/2020). При этом к капитальным вложениям не относятся затраты на поддержание работоспособности или исправности таких материальных носителей (вещей), за исключением случаев, когда данный материальный носитель (вещь) используется при осуществлении капитальных вложений.

Организацией также может быть принято решение об учете этих материальных носителей (вещей) отдельно от объекта нематериальных активов в составе запасов, либо как основное средство, в зависимости от его характеристик.

Другие изменения, которые нужно внести в учетную политику в целях бухучета

1. С 01 января 2024 года утратило силу Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций (письмо Минфина России от 30 декабря 1993 г. N 160) (приказ Минфина России от 29 марта 2023 г. N 127).

Нормы названного Положения в отношении бухгалтерского учета капитальных вложений в основные средства фактически утратили силу с 1 января 2022 г. в связи с вступлением в силу ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения» в редакции приказа Минфина России от 17 сентября 2020 г. N 204н. До 1 января 2024. г. названное Положение применялось лишь в части, касающейся бухгалтерского учета капитальных вложений в нематериальные активы. С вступлением в силу с 1 января 2024 г. ФСБУ 26/2020 в редакции приказа Минфина России от 30 мая 2022 г. N 87н Положение не применяет полностью. Организациям, в учетной политике которых отражены ссылки на данное положение, должны их пересмотреть с учетом новых требований, прописанных в ФСБУ 26/2020.

2. Необходимо проверить применяемые формулировки в отношении учета расходов будущих периодов, с учетом вступившего в силу ФСБУ 14/2022.

3. Необходимо отразить принятие решения организацией о досрочном переходе с 2024 года на учет по ФСБУ 28/2022 «Инвентаризация», конечно, если такое решение принято.

Согласно п.2 ФСБУ 28/2022 «Инвентаризация» стандарт применяется с 1 апреля 2025 года. Но организация может принять решение о применении настоящего Стандарта до указанного срока.

Существенных изменений по сравнению с ранее действующими положениями, которые требовали бы внесения корректировок в учетную политику, в Стандарте нет.

Если компания решила досрочно применять ФСБУ 28/2023, самое главное — это фиксация такого решения в учетной политике и пересмотр некоторых положений данного раздела, а также определить, с какой даты применяется новый порядок.

Также нужно внести технические правки, исключив ссылки на Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49, и на Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденное Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, и заменить их ссылками на ФСБУ 28/2023.

Однако стандартом не установлен состав документов инвентаризации, следовательно, этот вопрос отнесен к компетенции самой организации и должен быть отражен в учетной политике и графике документооборота.

4. Внести изменения в положения по оценке результатов инвентаризации, даже если организация решила не применять досрочно ФСБУ 28/2023.

5. Отразить решение организации о применении ЭДО, переходе на электронные путевые листы.

Если организация приняла решение о переходе на электронный документооборот, для внедрения ЭДО потребуется, в частности (п. 4 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»):

• разработать и утвердить регламент действий с электронными документами;
• определить перечень лиц, ответственных за формирование и подписание электронных документов;
• закрепить в учетной политике организации правила применения электронного документооборота, а также выбор используемого вида электронной подписи (ст. 5 Федерального закона от 06.04.2011 N 63-ФЗ «Об электронной подписи»).

Изменения, которые могут повлиять на учетную политику для целей налогообложения на 2024 год

В 2023 году законодатели внесли ряд изменений, позволяющих «сэкономить» на налоге на прибыль налогоплательщикам, приобретающим некоторые виды основных средств и НМА.

Например, в части объектов основных средств, которые введены в эксплуатацию начиная с 21.07.2023 и содержатся в Перечне российского высокотехнологичного оборудования (утвержден Распоряжением Правительства РФ от 20.07.2023 N 1937-р) налогоплательщики имеют право учитывать фактически понесенные расходы на их приобретение с коэффициентом 1,5 при формировании первоначальной стоимости основных средств, и при условии, что учетной политикой для целей налогообложения на соответствующий год предусмотрено применение такого коэффициента (Письмо Минфина России от 08.08.2023 N 03-03-06/1/74309).

Также рекомендуем оценить возможность «отложить» уплату налога на прибыль за счет создания резервов в налоговом учете: резерв на оплату отпусков, резерв по сомнительным долгам и др. Создание резервов, предусмотренных НК РФ в целях налога на прибыль должно быть отражено в учетной политике.

При проведении комплексного аудита эксперты анализируют возможность применения компанией налоговых преференций и выявляют суммы налоговых резервов (переплат по налогам, непринятых к вычету сумм НДС и т.п.).

Причем рекомендации экспертов застрахованы в «Ингосстрах», т.е. в случае, если компания воспользовалась преференциями, рекомендованными экспертами, но налоговый орган посчитал такие действия неправомерными и доначислил налоги по проверенному периоду, налоговые юристы будут оспаривать доначисления, а если это не удастся, «Ингосстрах» компенсирует начисленные штрафы и пени.