НДС при «упрощенке» с 2025

Предстоящая налоговая реформа не обошла ИП и организации, применяющие УСН. С 1 января 2025 они признаются налогоплательщиками НДС. Рассмотрим, что необходимо учесть «упрощенцам» по НДС.

«Малыши» НДС платить не будут

Все организации и ИП, применяющие УСН с 01.01.2025 года признаются плательщиками НДС (ст. 143 и 346.11 НК РФ в ред. с 01.01.2025). Но этот налог (кроме НДС при ввозе товаров на территорию РФ и НДС при выполнении обязанностей налогового агента) будут платить не все «упрощенцы». Большинство будет от НДС освобождено.

Если доходы «упрощенца» по данным налогового учета за предыдущий год составили не более 60 млн руб., он автоматически получает освобождение от обязанностей плательщика НДС с 01.01.2025 г. (абз.3 п.1 ст.145 НК РФ). Также автоматически (без заявления) освобождаются от обязанностей плательщика НДС вновь созданные организации и вновь зарегистрированные ИП.

Освобождение будет применяться пока доход с начала года не превысит 60 млн руб. Если в течение календарного года лимит в 60 млн руб. будет превышен — право на освобождение от НДС утрачивается с 1 числа месяца, следующего за месяцем, в котором имело место такое превышение (абз.3 п.5 ст.145 НК РФ с 01.01.2025).

Таким образом, если доходы ИП или организации за 2024 год в пределах 60 млн руб., 2025 год такие налогоплательщики на УСН начинают без НДС (пока доходы с начала 2025 года не превысят 60 млн руб.).

К сведению! При определении величины доходов, не учитываются доходы в виде положительной курсовой разницы (указанные в п.11 ст.250 НК РФ) и субсидии, признаваемые в порядке, установленном п. 4.1 ст. 271 НК РФ, при безвозмездной передаче в государственную и (или) муниципальную собственность имущества (имущественных прав) (п.1 и п.5 ст.145 НК РФ с 01.01.2025).

Но налогоплательщикам, освобожденным от обязанностей плательщиков НДС в соответствии со ст.145 НК РФ, представлять декларацию по НДС не нужно (Решение ВАС РФ от 13.02.2003 N 10462/02, Письма ФНС РФ от 19.02.2016 N ЕД-3-15/679, от 04.06.2015 N ГД-4-3/9650@, от 29.04.2013 N ЕД-4-3/7895@, от 03.12.2013 N ЕД-4-15/21594, Письмо Минфина РФ от 14.02.2017 N 03-02-08/7946). Хотя на практике инспекторы иногда требуют представить декларацию.

НДС у «солидных упрощенцев» с доходом более 60 млн

Плательщикам УСН (с доходом боле 60 млн руб.) дается право выбора ставки НДС:

• применение общего порядка исчисления и уплаты НДС — ставки 20%, 10%, 0% с правом на применение налоговых вычетов (ст. 171,172 НК РФ);
• применение пониженных «упрощенных» ставок по НДС на основании п.8 ст.164 НК РФ, но с невозможностью принимать к вычету «входной» НДС (о нюансах расскажем ниже).

Данная норма (п.8 ст.164 НК РФ) предусматривает, что при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, вправе производить налогообложение соответствующих операций по одной из «специальных» налоговых ставок:

5 % — если:

• доход за предшествующий календарный год по данным налогового учета не превысил в совокупности 250 миллионов рублей и нет оснований для освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС;
• в течение налогового периода по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, организация или индивидуальный предприниматель начинает исполнять обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога (т.е. доход превысил 60 млн руб.).

Это значит, что если, доходы «упрощенца» за 2024 год по данным налогового учета составили более 60 млн руб., но не более 250 млн руб. и принято решение применять «спецставки» НДС с 1 января 2025 г., то исчислять налог и выставлять счета-фактуры с 1 января 2025 года следует по ставке НДС 5%.

7 % — если:

• доход за предшествующий календарный год по данным налогового учета не превысил в совокупности 450 миллионов рублей, и нет оснований для освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС и нет права на ставку 5%.

При этом отметим, что при получении предоплаты «упрощенцы» со «спецставками» применяют обратные ставки НДС — 5/105 или 7/107 (п.4 ст.164 НК РФ).

Соответственно, если доходы ИП или организации на УСН за 2024 год по данным налогового учета составили более 250 млн руб. и принято решение применять «спецставки» НДС с 1 января 2025 г., то исчислять налог и выставлять счета-фактуры с 1 января 2025 года следует по ставке НДС 7%.

Кстати, при превышении 450 млн руб. право на применение УСН тоже теряется (с 1-го числа квартала, в котором доход при УСН превысит эту величину — п.4 ст.346.13 НК РФ).

Величины размера доходов (250 млн руб. и 450 млн руб.) будут индексировать на коэффициент-дефлятор, установленный на следующий календарный год (п.9 ст.164 НК РФ).

В частности, по ставке 0% облагается (п.9 ст.164 НК РФ с 01.01.2025):

• экспорт товаров, в т.ч. в ЕАЭС (пп.1 и пп.1.1 п.1 ст.164 НК РФ);
• реализация физическим лицам товаров «за рубежом» (т.е. товаров, ранее вывезенных в таможенной процедуре экспорта с территории РФ этими налогоплательщиками на территорию иностранного государства, отгружаемых со склада (из помещения), находящегося на территории этого иностранного государства. Применяется при условии, что товар, реализованный физическому лицу, доставляется по адресу на территории иностранного государства, не являющегося государством — членом ЕАЭС (пп.1.2 п.1 ст.164 НК РФ в ред. с 01.01.2025 года));
• международная перевозка, в т.ч. транспортно-экспедиционные услуги (далее- ТЭУ) (пп.2.1 п.1 ст.164 НК РФ);
• перевалка в порту экспортных/импортных товаров (пп.2.5 п.1 ст.164 НК РФ);
• переработка товаров, ввезенных в таможенной процедуре «переработка...» (пп.2.6 п.1 ст.164 НК РФ);
• ТЭУ и услуги по предоставлению ж/д составов и контейнеров для перевозки экспортируемых товаров по территории РФ (пп.2.7 п.1 ст.164 НК РФ);
• «такс-фри» (пп.2.11 п.1 ст.164 НК РФ);
• ТЭУ при «таможенном транзите» (пп.3 п.1 ст.164 НК РФ);
• ТЭУ и ж/д составы при транзитных ж/д перевозках (пп.3.1 п.1 ст.164 НК РФ);
• реализация «дипломатам» (пп.7 п.1 ст.164 НК РФ);
• реализация «международным организациям» (пп.11 п.1 ст.164 НК РФ) и др.

Но, например, услуги по предоставлению мест для временного проживания в гостиницах и иных средствах размещения, нулевая ставка по которым установлена пп.19 п.1 ст.164 НК РФ — будут облагаться по ст.5% (7%), если «упрощенец» выбрал эти специальные ставки.

В тоже время, если «гостиница» на УСН выбрала обычные ставки НДС (20%,10%), то по услугам размещения она будет применять ставку 0%. Правда по другим услугам, НДС тогда придется предъявлять по ставке 20%. Т.е. перед выбором ставки НДС «упрощенцам» необходимо проанализировать все налоговые последствия.

Также отметим, что для «упрощенцев» со «спецставками» установлены ограничения на определение налоговой базы по НДС с «межценовой разницы». В случаях, предусмотренных пунктами 3, 4, 5.1 и 5.2 ст.154 НК РФ, т.е. при реализации:

• имущества, в стоимость которого был включен НДС;
• сельхозпродукции, закупленной у физлиц;
• б/у бытовой техники, приобретенной у физлиц для перепродажи;
• автомобилей и мотоциклов, приобретенных у физлиц для перепродажи.

Такие «упрощенцы» исчисляют налоговую базу в общеустановленном порядке, т.е. предъявляют НДС дополнительно к договорной цене без НДС по ставке 5% или 7% (п.12 ст.154 НК РФ с 01.01.2025 г.), а не с «межценовой» разницы, как могли бы это сделать плательщики НДС с «обычными» ставками 20% (10%).

Организация или ИП обязаны применять «специальные» налоговые ставки, предусмотренные п.8 ст.164 НК РФ в течение не менее 12 последовательных налоговых периодов (кварталов) начиная с первого налогового периода, за который представлена налоговая декларация, в которой отражены операции, подлежащие налогообложению по указанным ставкам.

«Спецставки» НЕ применяются при исчислении НДС при ввозе товаров на территорию РФ и при выполнении «упрощенцами» обязанностей налогового агента по НДС в соответствии с п. 1, 3 — 6 ст. 161 НК РФ (абз.3 п.9 ст.164 НК РФ с 01.01.2025). В этих случаях НДС исчисляют в обычном порядке по ставкам 20% (10%).

Отметим, что положения ст.149 НК РФ «Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)» применяются налогоплательщиками на УСН независимо от выбранного вида ставок НДС (в ст.149 и п.8-9 ст.164 НК РФ ограничений по применению ст.149 НК РФ налогоплательщиками, применяющими п.8 ст.164 НК РФ, нет). Т.е. если, например, организация на УСН реализует медтехнику, освобождаемую от НДС в соответствии со ст.149 НК РФ, то по таким операциям уплачивать НДС не придется.

Как исчислять НДС при применении «спецставок»

При применении «специальных» ставок НДС «входной» налог, предъявленный поставщиками товаров (работ, услуг) и НДС, уплаченный при ввозе товаров на территорию РФ, включается в стоимость приобретений (пп.8 п.2 ст.170, абз.5 п.2 ст.171 НК РФ в ред. с 01.01.2025) и соответственно к вычету не принимается, даже при осуществлении операций, которые облагаются НДС по ставке 0%.

По общему правилу налоговая база по НДС возникает на дату отгрузки товаров (работ, услуг) (п.1 ст.167 НК РФ). В случае, получения налогоплательщиком предоплаты налоговая база по НДС должна быть определена им дважды: как на день получения предоплаты (п.1 ст.167 НК РФ), так и на день отгрузки товаров (работ, услуг) (п.14 ст.167 НК РФ). На дату отгрузки НДС, исчисленный с предоплаты, продавец принимает к вычету (п. 8 ст. 171 и п. 6 ст. 172 НК РФ). И запрета на этот вычет НДС для «упрощенцев» со «спецставками» нет.

Также ИП и организации на УСН со «спецставками НДС» могут принимать к вычету «свой» НДС:

• исчисленный ими при получении предоплаты в случае ее возврата покупателю при расторжении или изменении договора (п.5 ст.171, п.4 ст.172 НК РФ),
• с разницы, на которую уменьшилась стоимость отгруженных ими товаров (работ, услуг), в т.ч. при возврате товаров от покупателя (на основании «своих» корректировочных счетов-фактур (п. 13 ст. 171, п.10 ст.172 НК РФ)).

«Упрощенцы», исполняющие обязанности плательщиков НДС, как и все иные налогоплательщики обязаны выставлять счета-фактуры, вести книгу продаж и книгу покупок и представлять декларацию по НДС.

Что учесть по договорам, «переходящим» на 2025 год

По общему правилу, налоговая база по НДС при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) без включения суммы налога (п.1 ст.154 НК РФ) и продавец должен предъявить покупателю НДС дополнительно к их цене (тарифу) (п.1 ст.168 НК РФ).

И только, если в договоре нет прямого указания на то, что установленная в нем цена не включает в себя сумму налога и иное не следует из обстоятельств, предшествующих заключению договора, или прочих условий договора, судам надлежит исходить из того, что предъявляемая покупателю продавцом сумма налога выделяется последним из указанной в договоре цены, для чего определяется расчетным методом (т.е. по ставке 20/120 или 10/110 или 5/105 (7/107) с 01.01.2025 г. в соответствии с п.4 ст.164 НК РФ).

Таким образом, в случае, когда договор был заключен с продавцом на УСН, из его условий и обстоятельств заключения следует, что стоимость товаров (работ, услуг) НЕ включает НДС. Поэтому продавцу, ставшему плательщиком НДС (и не освобожденному от таких обязанностей по ст.145 НК РФ), следует предъявить НДС сверх цены договора по соответствующим ставкам (20%(10%) или 5%/7%). Полагаем, что именно формальной позиции будут придерживаться налоговые органы при проверке исчисления НДС по «переходным» договорам у «упрощенцев», если в договоры не внесены изменения.

В тоже время вопрос об уплате НДС покупателями дополнительно к предусмотренной в договоре цене может быть спорным. Поэтому по длящимся договорам или договорам, исполнение которых будет уже после 01.01.2025 г. сторонам лучше заранее оговорить «новую» стоимость в дополнительном соглашении к договору.