Списание дебиторской задолженности в бухгалтерском и налоговом учете. Документальное оформление

Организацией на ОСНО был уплачен аванс за услуги контрагенту (контрагент работает без НДС), первичные документы на оказание услуг предоставлены не были, в связи с этим сумма "зависла" в дебиторской задолженности. С момента уплаты аванса и заключения договора прошло 5 лет. Возможно ли списать данную дебиторскую задолженность? Каким образом отразить списание в бухгалтерском и налоговом учете? Какими документами необходимо оформить списание?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Сумма дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, является прочим расходом и признается в сумме, в которой дебиторская задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации. Задолженность после ее списания в течение 5 лет отражается на забалансовом учете.

В налоговом учете по истечении срока исковой давности сумма дебиторской задолженности поставщика в виде перечисленного ему аванса (безнадежный долг) признается у покупателя внереализационным расходом.

О документальном оформлении списания дебиторской задолженности в обосновании.

Обоснование позиции:

На основании ст. 309 ГК РФ обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с их условиями и требованиями закона, иных правовых актов, а при отсутствии таких условий и требований - согласно обычаям или другим обычно предъявляемым требованиям. Односторонний отказ от исполнения обязательства и одностороннее изменение его условий не допускаются. В случае неисполнения контрагентом принятых обязательств у организации возникает дебиторская задолженность. Если контрагент так и не погасит свой долг, то сумма дебиторской задолженности должна быть списана с учета организации. Наиболее частыми основаниями для списания задолженности являются истечение срока исковой давности или ликвидация организации.

Общий срок исковой давности составляет три года. Если законом не установлено иное, течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права и о том, кто является надлежащим ответчиком по иску о защите этого права (п. 1 ст. 196, п. 1 ст. 200 ГК РФ). Подробнее смотрите в Энциклопедия решений. Учет расходов от списания дебиторской задолженности, нереальной к взысканию (апрель 2024) // Юридические аспекты.

Бухгалтерский учет

Сумма дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются в соответствии с п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение N 34н).

Дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, относятся:

- на счет средств резерва сомнительных долгов;

- либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались.

На основании п. 12 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99) суммы дебиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, являются прочими расходами и признаются в сумме, в которой дебиторская задолженность, была отражена в бухгалтерском учете организации (п. 14.3 ПБУ 10/99).

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2 000 N 94н (далее - Инструкция), суммы дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности списываются по дебету счета 91, субсчет "Прочие расходы", в корреспонденции со счетами учета соответствующей дебиторской задолженности (например, со счетом 60).

Если дебиторская задолженность списывается за счет ранее созданного в отношении нее резерва по сомнительным долгам, то она отражается по дебету счета 63 "Резервы по сомнительным долгам".

Обращаем внимание, что задолженность после ее списания в течение 5 лет отражается на забалансовом счете 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов" с целью наблюдения за возможностью ее взыскания, в случае изменения имущественного положения должника (абзац 2 п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н, Инструкция).

В случае, если после списания дебиторской задолженности, образовавшейся по предварительной оплате, продавец ее погасит, поступившие средства покупатель признает прочим доходом. При этом сумма погашенной задолженности будет списана с забалансового счета 007 записью по кредиту. Такая запись производится также по прошествии пятилетнего срока наблюдения за дебиторской задолженностью и при отсутствии возможности ее взыскания.

Налоговый учет

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). При этом расходы должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены и направлены на получение дохода.

В соответствии с подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде в виде суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, - суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва (смотрите письмо Минфина России от 29.01.2024 N 03-03-06/1/6897).

Таким образом, в силу подп. 2 п. 2 ст. 265 и п. 2 ст. 266 НК РФ по истечении срока исковой давности сумма дебиторской задолженности поставщика в виде перечисленного ему аванса (безнадежный долг) признается у покупателя внереализационным расходом (смотрите дополнительно письма Минфина России от 04.09.2015 N 03-03-06/2/51088, от 24.07.2013 N 03-03-06/1/29315, от 11.06.2013 N 03-03-06/1/21726, от 03.08.2010 N 03-03-06/1/517, от 21.10.2008 N 03-03-06/1/596, от 07.10.2004 N 03-03-01-04/1/68).

Для целей налогообложения прибыли датой признания внереализационного расхода от списания безнадежного долга по истечении срока исковой давности является последний день того отчетного периода, в котором истекает срок исковой давности (постановление Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 N 1574/10 по делу N А56-4354/2009, письма УФНС России по г. Москве от 13.04.2011 N 16-15/035618.1@, от 22.03.2011 N 16-15/026842@).

Налоговое законодательство прямо не устанавливает срок, в течение которого необходимо списать задолженность с истекшим сроком давности.

По мнению контролирующих органов, датой отнесения дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности на внереализационные расходы будет являться дата истечения срока исковой давности (письма Минфина России от 3.03.2023 N 03-03-06/1/17912, от 19.10.2022 N 03-03-06/1/101038, от 31.08.2022 N 03-03-06/1/84635).

Судебная практика противоречива. Есть судебные решения, подтверждающие подход Минфина России и налоговых органов. При этом суды отмечают, что в силу закона налогоплательщик обязан перед составлением годовой бухгалтерской отчетности провести на последнюю дату отчетного (налогового) периода инвентаризацию. По ее итогам определяется сумма дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности. Именно в этом периоде нереальная к взысканию дебиторская задолженность должна быть списана. Налогоплательщик не вправе произвольно избирать налоговый период, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность. Смотрите постановление Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 N 1574/10, постановление Девятого ААС от 23.01.2023 N 09АП-85781/22, постановление АС Московского округа от 22.01.2020 N Ф05-23391/19, постановление АС Московского округа от 26.07.2019 N Ф05-10167/19 и т.д.

Существуют судебные решения, в которых указывается, что нормы НК РФ не исключают возможности признания задолженности безнадежной в последующих налоговых периодах, когда налогоплательщик убедится, что долг безнадежен (например, ввиду отказа должника от уплаты долга, принятия судом решения об отказе в удовлетворении требования о взыскании задолженности, по которой истек срок исковой давности, и др.). Кроме того, суды отмечают, что законодательством о налогах и сборах не установлен срок, в течение которого налогоплательщик обязан списать дебиторскую задолженность, по которой срок исковой давности истек (постановление АС Уральского округа от 1 марта 2023 г. N Ф09-767/23, постановление АС Северо-Западного округа от 26.11.2020 N Ф07-12799/20, определение Верховного Суда РФ от 19.01.2018 N 305-КГ17-14988 и др.).

Документальное подтверждение списания дебиторской задолженности

Расходы, учитываемые для целей налогообложения прибыли организаций, должны быть документально подтверждены (п. 1 ст. 252 НК РФ). Подтверждением данных налогового учета являются, в частности, первичные учетные документы (включая справку бухгалтера) (ст. 313 НК РФ).

Каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом (ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ)). Формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ).

Списание дебиторской задолженности в бухгалтерском и налоговом учете производится на основании:

- акта инвентаризации расчетов (акт может быть разработан на основе формы N ИНВ-17, утвержденной постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88);

- письменного обоснования списания дебиторской задолженности;

- приказа (распоряжения) руководителя организации о списании дебиторской задолженности.

Документами, подтверждающими факт возникновения дебиторской задолженности, могут быть любые первичные документы о совершении хозяйственной операции, в результате которой образовался долг контрагента перед налогоплательщиком (накладные на передачу ценностей, акты приемки-сдачи работ (услуг), платежные документы и др.) (письмо Минфина России от 08.04.2013 N 03-03-06/1/11347). Смотрите также письма УФНС России по г. Москве от 13.04.2011 N 16-15/035618.1@, от 22.03.2011 N 16-15/026842@.

Если списание задолженности связано с ликвидацией должника, то документальным подтверждением ликвидации организации-должника может служить выписка из ЕГРЮЛ, порядок получения которой установлен ст. 6 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" (смотрите, например, письма Минфина России от 08.12.2016 N 03-03-06/1/73076, от 25.03.2016 N 03-03-06/1/16721, от 14.03.2014 N 03-03-06/1/11063).

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

- Энциклопедия решений. Списание нереальной к взысканию (безнадежной) дебиторской задолженности при налогообложении прибыли (апрель 2024);

- Энциклопедия решений. Учет расходов от списания дебиторской задолженности, нереальной к взысканию (апрель 2024);

- Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет расходов от списания дебиторской задолженности, нереальной к взысканию (апрель 2024);

- Вопрос: Какими документами нужно списывать задолженность давних лет (есть и дебиторская, и кредиторская задолженность)? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июнь 2019 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Гнатюк Екатерина

Ответ прошел контроль качества

26 апреля 2024 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.