НДС при предоставлении белорусской организацией российской организации технических условий для производства продукции во временное пользование

Между российской и белорусской организациями заключен договор, согласно условиям которого белорусская организация предоставляет российской организации во временное пользование технические условия для производства определенной продукции.
Территория какого государства на основании Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (приложение N 18 к Договору о ЕАЭС) является местом реализации данных услуг для целей исчисления НДС? Кто должен уплачивать НДС?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

В рассматриваемой ситуации местом реализации услуг по предоставлению во временное пользование технических условий для производства продукции для целей исчисления НДС признается территория Республики Беларусь. Соответственно, НДС в связи с оказанием данных услуг должен взиматься в Беларуси в соответствии с налоговым законодательством данного государства, что предполагает уплату НДС белорусской организацией. Это также означает, что российская организация в данном случае не должна уплачивать НДС в российский бюджет в качестве налогового агента.

Обоснование позиции:

У российской организации в рассматриваемой ситуации не возникает объекта налогообложения НДС в связи с приобретением во временное пользование технических условий для производства продукции у белорусской организации, а потому и обязанности по исчислению и уплате данного налога на территории РФ как у налогоплательщика (п. 1 ст. 38, п. 1 ст. 146 НК РФ).

В данном случае объект налогообложения НДС может возникнуть у белорусской организации, передающей технические условия во временное пользование, при условии, что местом реализации данных услуг признается территория РФ (п. 1 ст. 39, п. 1 ст. 143, подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Тогда на российскую организацию будут возлагаться обязанности налогового агента по НДС, предполагающие необходимость исчисления, удержания и уплаты данного налога в российский бюджет (пп. 1, 2 ст. 161 НК РФ).

Россия и Беларусь являются участниками ЕАЭС, а потому при определении порядка взимания НДС в анализируемой ситуации нужно ориентироваться на положения Договора о ЕАЭС (далее - Договор) и Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (приложение N 18 к Договору, далее - Протокол) (п. 1 ст. 7 НК РФ).

Взимание косвенных налогов (в том числе и НДС) при выполнении работ, оказании услуг осуществляется в государстве - члене ЕАЭС, территория которого признается местом их реализации, определяемым на основании п. 29 Протокола (п. 2 ст. 72 Договора, пп. 2, 28 Протокола).

Так, согласно общему правилу в отношении работ, услуг, не подпадающих под действие подп 1-4 п. 29 Протокола, место реализации определяется в зависимости от того, налогоплательщиком какого государства они выполняются (оказываются) (подп. 5 п. 29 Протокола).

Услуги по предоставлению во временное пользование технических условий для производства продукции в подп 1-4 п. 29 Протокола прямо не поименованы. При этом мы не видим и оснований для их квалификации в качестве услуг, указанных в подп 1-4 п. 29 Протокола, что свидетельствует о необходимости определения места их реализации на основании подп. 5 п. 29 Протокола. Поясним.

По нашему мнению, в качестве единственной альтернативы применению подп. 5 п. 29 Протокола в данном случае выступает подп. 4 п. 29 Протокола, в котором поименованы, в частности, операции по передаче, предоставлению, уступке патентов, лицензий, иных документов, удостоверяющих права на охраняемые государством объекты промышленной собственности, торговых марок, товарных знаков, фирменных наименований, знаков обслуживания, авторских, смежных прав или иных аналогичных прав (за исключением услуг в электронной форме).

Содержание данных понятий Договором и Протоколом не раскрывается, поэтому обратимся к иным источникам.

Например, п. 2 ст. 1 Конвенции по охране промышленной собственности (Париж, 20.03.1883) говорит о том, что объектами охраны промышленной собственности являются патенты на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, товарные знаки, знаки обслуживания, фирменные наименования и указания происхождения или наименования места происхождения, а также пресечение недобросовестной конкуренции. Как видим, технические условия среди объектов промышленной собственности прямо не поименованы.

Авторскими правами признаются интеллектуальные права на произведения науки, литературы и искусства (п. 1 ст. 1255 ГК РФ). Объекты авторских прав выделены в ст. 1259 ГК РФ. Смежными правами являются интеллектуальные права на результаты исполнительской деятельности (исполнения), на фонограммы, на сообщение в эфир или по кабелю радио- и телепередач (вещание организаций эфирного и кабельного вещания), на содержание баз данных, а также на произведения науки, литературы и искусства, впервые обнародованные после их перехода в общественное достояние (п. 1 ст. 1303 ГК РФ). Объекты смежных прав названы в ст. 1304 ГК РФ. Из норм приведенных статей ГК РФ не следует, что технические условия относятся к объектам авторских или смежных прав.

Критерии отнесения иных прав к аналогичным авторским и смежным правам для целей применения подп. 4 п. 29 Протокола законом не детализируются. При этом оснований для квалификации в качестве таковых прав на использование технических условий мы не видим.

Технические условия - это вид стандарта организации, утвержденный изготовителем продукции или исполнителем работы, услуги (ст. 2 п. 15 Федерального закона от 29.06.2015 N 162-ФЗ "О стандартизации в Российской Федерации").

Из материалов судебной практики следует, что технические условия к охраняемым результатам интеллектуальной деятельности (то есть к изобретениям, полезным моделям, промышленным образцам, секретам производства (ноу-хау) и т.д. - п. 1 ст. 1225 ГК РФ) и к объектам авторского права не относятся (смотрите, например, определение ВС РФ от 09.01.2020 N 305-ЭС19-25759 по делу N А40-249078/2018, постановление Суда по интеллектуальным правам от 03.12.2021 N С01-1919/2021 по делу N А40-105798/2020, постановление Суда по интеллектуальным правам от 17.10.2019 N С01-721/2019 по делу N А40-249078/2018, постановление Девятого ААС от 06.06.2019 N 09АП-20142/19, апелляционное определение Московского городского суда от 16.12.2014 N 33-40819/14).

Таким образом, на наш взгляд, в рассматриваемой ситуации место реализации услуг по предоставлению во временное пользование технических условий для производства продукции должно определяться на основании подп. 5 п. 29 Протокола. Учитывая, что эти услуги оказываются белорусской организацией, они считаются реализованными на территории Беларуси. Соответственно, НДС в связи с оказанием данных услуг должен взиматься в Беларуси в соответствии с налоговым законодательством данного государства (п. 28 Протокола), что предполагает уплату НДС белорусской организацией. Это также означает, что российская организация в данном случае не должна уплачивать НДС в российский бюджет в качестве налогового агента.

Официальных разъяснений и материалов судебной практики по данному вопросу нами не обнаружено. Выраженная позиция является нашим экспертным мнением.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

Ответ прошел контроль качества

19 июля 2024 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.