Учет субсидий от Минкультуры при применении УСН

Две организации (ООО и НКО) на УСН (15%) (код по ОКВЭД 59.11 - производство кинофильмов, видеофильмов и телевизионных программ) получили субсидии от Министерства культуры РФ на проведение фестиваля.
Учитываются ли субсидии в составе доходов при применении УСН?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Денежные средства в виде субсидий, полученные коммерческими организациями от Минкультуры России, учитываются в составе доходов при применении УСН.

Если НКО получает субсидии на содержание и ведение уставной деятельности, то такие целевые поступления не учитываются в составе доходов при применении УСН. 

Обоснование вывода:

В соответствии с п. 1 ст. 346.15 НК РФ налогоплательщики при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), учитывают доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 ст. 248 НК РФ. К таким доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, определяемые в порядке, установленном ст. 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в порядке, установленном ст. 250 НК РФ (п. 1 ст. 248 НК РФ).

На основании п. 8 ст. 250 НК РФ в составе внереализационных доходов учитываются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ. Субсидии, исходя из положений п. 1 ст. 78 БК РФ, отвечают критериям безвозмездно полученного имущества в целях налогообложения (п. 2 ст. 248 НК РФ).

Подпункт 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ определяет, что при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, не учитываются доходы, указанные в ст. 251 НК РФ. При этом перечень таких доходов является исчерпывающим.

В силу подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. К средствам целевого финансирования относятся, в частности:

• субсидии, предоставленные бюджетным учреждениям и автономным учреждениям (абзац 3 п. 14 ст. 251 НК РФ);
• средства в виде субсидий, полученных на возмещение расходов, перечисленных в ст. 270 НК РФ (не учитываемых в целях налогообложения прибыли организаций) (за исключением расходов на приобретение амортизируемого имущества, указанных в п. 5 ст. 270 НК РФ) (абзац 26 подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ, смотрите также письмо Минфина России от 18.09.2023 N 03-03-05/89047);
• в виде полученных грантов (денежных средств или иного имущества), которые соответствуют условиям, перечисленным в абзацах 8 и 10 подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Субсидии, полученные коммерческими организациями на поддержку кинематографии, в указанном перечне не поименованы. Исходя из этого, денежные средства в виде субсидий, полученные коммерческими организациями от Минкультуры России, учитываются в составе доходов при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в общеустановленном порядке, предусмотренном п. 1 ст. 346.17 НК РФ (смотрите письма Минфина России от 30.12.2020 N 03-11-06/2/116459, от 25.10.2020 N 03-11-06/2/93180, от 17.01.2020 N 03-11-10/2108, от 27.11.2018 N 03-11-06/2/85478, от 14.03.2014 N 03-11-06/2/11266).

В письме УФНС России по г. Москве от 31.01.2012 N 16-15/007893@ сделан вывод, что так как денежные средства поступают не из бюджета согласно бюджетной росписи, а от Министерства культуры РФ в рамках заключенного контракта, они не могут быть признаны бюджетным финансированием. Следовательно, полученные в оплату произведенного национального фильма средства подлежат включению в налогооблагаемую базу по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН.

Вывод о том, что субсидии, полученные коммерческими организациями на возмещение затрат или недополученных доходов в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в ст. 251 НК РФ не поименованы, в связи с чем они учитываются в составе доходов в целях налогообложения, представлен также в письмах Минфина России от 15.03.2023 N 03-03-06/1/21732, от 18.09.2023 N 03-03-05/89047, от 31.08.2022 N 03-03-06/1/84813, от 27.01.2022 N 03-03-06/1/5430, от 18.09.2020 N 03-03-06/1/82002, ФНС России от 30.06.2014 N ГД-4-3/12324@ и др. При этом подчеркивается тот факт, что субсидии, полученные коммерческими организациями, не признаются целевыми поступлениями в понятии, приведенном в подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ (смотрите письмо Минфина России от 02.09.2015 N 03-04-07/50654).

С учетом п. 1 ст. 346.17 НК РФ, по нашему мнению, рассматриваемые субсидии полностью учитываются в доходах в периоде их получения. Случаи получения субсидии или средства финансовой поддержки за счет средств бюджета, указанные в п. 1 ст. 346.17 НК РФ (с особым порядком учета доходов), полагаем, не подходят для нашего случая (приказ Министерства культуры РФ от 04.09.2023 N 2567 "Об утверждении Положения об отборе организаций кинематографии, претендующих на получение субсидий из федерального бюджета на поддержку кинематографии Российской Федерации в целях финансового обеспечения и (или) возмещения расходов, связанных с прокатом, показом, тифлокомментированием и субтитрированием национальных фильмов, проведением конференций, семинаров, выставок, кинопремий, мастер-классов, кинофестивалей, показов зарубежных фильмов на территории Российской Федерации, продвижением национальных фильмов, в том числе путем участия в международных кинофестивалях, кинорынках и кинонеделях", смотрите также письмо Минфина России от 18.09.2023 N 03-03-05/89047).

При этом, как указано в письме Минфина России от 29.06.2015 N 03-11-06/2/37312, при объекте налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, расходы, на покрытие которых предоставлялись субсидии, учитываются при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН. Соответственно, в рассматриваемом случае у организации на УСН с объектом "доходы минус расходы" затраты, произведенные за счет субсидии, включенной в доходы, учитываются в расходах в общем порядке на основании ст. 346.16 НК РФ.

Что касается некоммерческой организации, то хотим обратить внимание, что в соответствии с п. 2 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров) на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно на основании решений органов государственной власти и органов местного самоуправления и решений органов управления государственных внебюджетных фондов, а также целевые поступления от других организаций и (или) физических лиц, и использованные указанными получателями по назначению.

При этом налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (понесенных) в рамках целевых поступлений.

К целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности относятся, в частности:

• средства, предоставленные из федерального бюджета, бюджетов субъектов РФ, местных бюджетов, бюджетов государственных внебюджетных фондов, на осуществление уставной деятельности некоммерческих организаций (подп. 3 п. 2 ст. 251 НК РФ);
• денежные средства в виде отчислений, полученные некоммерческой организацией, учредителем которой выступает Российская Федерация в лице Правительства РФ, основными целями деятельности которой являются поддержка отечественной кинематографии, повышение ее конкурентоспособности, обеспечение условий для создания качественных фильмов, соответствующих национальным интересам, и популяризация национальных фильмов в РФ, в пределах предоставленных указанной некоммерческой организацией на условиях долевого участия на производство национальных фильмов или в возмещение расходов на указанные цели сумм, источником которых являются бюджетные ассигнования (подп. 20 п. 2 ст. 251 НК РФ).

Таким образом, если НКО получает субсидии на содержание и ведение уставной деятельности, то такие целевые поступления не учитываются при определении налоговой базы при применении УСН (письмо Минфина России от 25.07.2016 N 03-11-10/43497). 

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

• Вопрос: Как учитывается в бухгалтерском и налоговом учете аудиовизуальное произведение (фильм), созданное на средства субсидии и целевые средства инвестора, организацией, применяющей УСН? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, сентябрь 2022 г.)
• Вопрос: Учет субсидии в рамках постановления Правительства РФ от 18.10.2019 N 1344 организацией на УСН (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, август 2021 г.);
• Вопрос: Учитываются ли в доходах при налогообложении прибыли целевые средства, полученные учреждением от Фонда кино? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, сентябрь 2022 г.) 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член ААС Федорова Лилия 

Ответ прошел контроль качества 

18 января 2024 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.