НДФЛ и налог на прибыль при выплате материальной помощи членам семей сотрудников, мобилизованных для участия в СВО, на оплату проезда их детям к месту отдыха и обратно

Государственное унитарное предприятие на основании приказа руководителя выплатило материальную помощь в денежной форме членам семей сотрудников, призванных на военную службу по мобилизации, участвующих в специальной военной операции, для оплаты проезда их детей к месту отдыха и обратно.
Облагается ли такая материальная помощь НДФЛ? Можно ли учесть данные затраты во внереализационных расходах при расчете налога на прибыль?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Выплаченная предприятием в рассматриваемой ситуации материальная помощь не облагается НДФЛ. Данные затраты могут быть учтены в составе внереализационных расходов при расчете налога на прибыль. 

Обоснование позиции: 

НДФЛ 

Согласно ст. 209 НК РФ объектом налогообложения НДФЛ (далее также - налог) признается доход, полученный налогоплательщиками:

• от источников в РФ и (или) от источников за пределами РФ - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ;
• от источников в РФ - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ.

Доходом для целей исчисления НДФЛ признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 23 НК РФ (п. 1 ст. 41 НК РФ).

При определении налоговой базы по налогу учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ (п. 1 ст. 210 НК РФ).

При этом нужно учитывать, что на основании п. 93 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) НДФЛ доходы в виде денежных средств и (или) иного имущества, безвозмездно полученных лицами, призванными на военную службу по мобилизации в ВС РФ или проходящими военную службу по контракту, заключенному в соответствии с п. 7 ст. 38 Федерального закона от 28.03.1998 N 53-ФЗ "О воинской обязанности и военной службе", либо заключившими контракт о пребывании в добровольческом формировании (о добровольном содействии в выполнении задач, возложенных на ВС РФ), и (или) налогоплательщиками, являющимися членами семей указанных лиц, при условии, что такие доходы связаны с прохождением военной службы по мобилизации указанных лиц и (или) с заключенными указанными лицами контрактами.

Освобождение от налогообложения доходов в виде безвозмездно полученных денежных средств и (или) иного имущества распространяется также на лиц, проходящих военную службу в ВС РФ по контракту или находящихся на военной службе (службе) в войсках национальной гвардии РФ, воинских формированиях и органах, указанных в п. 6 ст. 1 Федерального закона от 31.05.1996 N 61-ФЗ "Об обороне", и (или) на налогоплательщиков, являющихся членами семей указанных лиц, при условии, что такие доходы получены в связи с участием указанных лиц, проходящих военную службу (службу), в специальной военной операции.

Как видим, от налогообложения НДФЛ освобождаются в том числе доходы в виде денежных средств, безвозмездно полученных налогоплательщиками, являющимися членами семей лиц, призванных на военную службу по мобилизации в ВС РФ, при условии, что такие доходы связаны с прохождением военной службы по мобилизации указанных лиц.

ФНС России в письме от 27.12.2022 N БС-4-11/17665@, информации от 23.11.2022 указала, что для применения п. 93 ст. 217 НК РФ источник выплаты и периодичность их осуществления не имеют значения. Кроме того, из письма Минфина России от 22.05.2023 N 03-03-06/1/46288, письма ФНС России от 27.12.2022 N БС-4-11/17665@ следует, что приведенная норма распространяется и на доходы в виде материальной помощи. При этом критерии взаимосвязи выплат с прохождением военной службы по мобилизации законом не определены.

Как мы поняли, в рассматриваемой ситуации материальная помощь выдается на оплату проезда к месту отдыха и обратно детей не всех сотрудников предприятия, а лишь мобилизованных для участия в специальной военной операции, что зафиксировано в соответствующем приказе. По нашему мнению, это позволяет квалифицировать такие доходы, полученные членами семей мобилизованных сотрудников предприятия, в качестве связанных с прохождением последними военной службы по мобилизации. Поэтому полагаем, что они не подлежат налогообложению НДФЛ на основании п. 93 ст. 217 НК РФ. 

Налог на прибыль организаций 

Объектом налогообложения и налоговой базой по налогу на прибыль для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признается прибыль (ее денежное выражение), которая представляет собой разницу между полученными ими доходами и величиной произведенных ими расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ (п. 1 ст. 247, п. 1 ст. 274 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ), которыми признаются обоснованные (экономически оправданные, выраженные в денежной форме) и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ).

Пункт 16 ст. 270 НК РФ содержит запрет на признание при расчете налоговой базы по налогу на прибыль расходов в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей, если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ.

Наряду с этим на основании подп. 19.12 п. 1 ст. 265 НК РФ в составе внереализационных расходов при формировании налогооблагаемой прибыли учитываются расходы в виде безвозмездно переданных денежных средств и (или) иного имущества, указанных в п. 93 ст. 217 НК РФ.

Как уже отмечалось, на наш взгляд, в отношении выплачиваемой предприятием в данном случае материальной помощи применяются положения п. 93 ст. 217 НК РФ, что указывает на возможность включения указанных сумм в расчет налоговой базы по налогу на прибыль на основании подп. 19.12 п. 1 ст. 265 НК РФ (смотрите также письма Минфина России от 16.08.2023 N 03-03-06/1/77292, от 01.06.2023 N 03-03-06/1/50313, от 22.05.2023 N 03-03-06/1/46288, от 22.05.2023 N 03-07-15/46499, от 05.04.2023 N 03-04-06/30184, от 20.12.2022 N 03-03-06/1/124858, от 08.12.2022 N 03-03-06/1/120277).

Официальных разъяснений и материалов судебной практики по аналогичным ситуациям нами не обнаружено. Выраженная позиция является нашим экспертным мнением. Не исключено, что налоговый орган будет придерживаться иной точки зрения. Для более объективной оценки налоговых рисков рекомендуем также обратиться за соответствующими письменными разъяснениями непосредственно в Минфин России (подп. 2 п. 1 ст. 21, п. 2 ст. 24 НК РФ). 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий 

Ответ прошел контроль качества 

17 октября 2023 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.