Может ли организация вернуть (путем подачи заявления в ИФНС, без обращения в суд) переплату по налогу на прибыль, налогу на имущество по кадастровой стоимости, НДФЛ и налогу при УСН (излишне уплаченные суммы налогов учтены в сальдо по ЕНС), если с момента уплаты налогов прошло более трех лет?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Налогоплательщик вправе представить в налоговый орган заявление о распоряжении путем возврата сумм денежных средств, формирующих положительное сальдо ЕНС, в виде переплат по налогу на прибыль, налогу на имущество по кадастровой стоимости, НДФЛ и налогу при УСН при условии, что излишне уплаченные суммы налогов обоснованно учтены в сальдо по ЕНС (то есть переплата по налогам по состоянию на 01.01.2023 образовалась не более трех лет назад). Тот факт, что на дату направления указанного заявления переплата по налогам возникла более трех лет назад, не имеет значения, так как НК РФ не содержит ограничительного срока на подачу заявления. 

Обоснование позиции:

Согласно п. 3 ст. 11.3 НК РФ сальдо ЕНС представляет собой разницу между общей суммой денежных средств, перечисленных и (или) признаваемых в качестве единого налогового платежа (далее - ЕНП), и денежным выражением совокупной обязанности.

В случае, если сумма ЕНП на ЕНС превышает совокупную обязанность, образуется положительное сальдо.

В соответствии с п. 1 ст. 79 НК РФ налогоплательщик вправе распорядиться суммой денежных средств, формирующих положительное сальдо ЕНС, путем возврата этой суммы на открытый ему счет в банке, представив в налоговый орган по месту учета соответствующее заявление о распоряжении путем возврата сумм денежных средств, формирующих положительное сальдо единого налогового счета (далее - заявление о распоряжении путем возврата).

Форма заявления о распоряжении путем возврата утверждена приказом ФНС России от 30.11.2022 N ЕД-7-8/1133@.

Статья 79 НК РФ не содержит ограничительного срока на распоряжение сальдо ЕНС, то есть налогоплательщик может вернуть сальдо ЕНС, независимо от даты образования данного сальдо (смотрите письма ФНС России от 17.05.2023 N БС-4-11/6167@, от 31.01.2023 N БС-3-11/1179@).

Вместе с тем согласно п. 2 ч. 3 ст. 4 Федерального закона от 14.07.2022 N 263-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации" при формировании начального сальдо ЕНС (по состоянию на 01.01.2023) налоговый орган не должен учитывать, в частности, суммы налогов, авансовых платежей, сборов, страховых взносов, пеней, штрафов, предусмотренных НК РФ процентов, если со дня их уплаты прошло более трех лет.

Таким образом, переплата по налогам, которая по состоянию на 01.01.2023 образовалась более трех лет назад, не включается в начальное сальдо ЕНС. Соответственно, по общему правилу возврат таких сумм переплаты не производится (письмо ФНС России от 28.12.2022 N СД-3-8/15024@). Аналогичная позиция высказана в постановлении Девятого ААС от 08.06.2023 N 09АП-30837/23 по делу N А40-288785/2022: в соответствии с п. 2 ч. 3 ст. 4 Федерального закона от 14.07.2022 N 263-ФЗ переплата, которая возникла более чем за три года, на ЕНС не отражается. Речь идет о суммах, со дня уплаты которых на 31 декабря 2022 года прошло более трех лет.

С учетом изложенного считаем, что налогоплательщик вправе представить в налоговый орган заявление о распоряжении путем возврата сумм переплат по налогу на прибыль, налогу на имущество по кадастровой стоимости, НДФЛ и налогу при УСН при условии, что излишне уплаченные суммы налогов обоснованно учтены в сальдо по ЕНС (то есть переплата по налогам по состоянию на 01.01.2023 образовалась не более трех лет назад). При этом, по нашему мнению, не имеет значения, что на дату направления заявления о распоряжении путем возврата переплата по налогам возникла более трех лет назад.

Дополнительно отметим следующее. В силу подп. 1 п. 7 ст. 11.3 НК РФ по общему правилу при определении размера совокупной обязанности не учитываются суммы налогов, сборов, страховых взносов, подлежащих уменьшению на основании налоговых деклараций (расчетов), уточненных налоговых деклараций (расчетов), предусматривающих уменьшение подлежащих уплате сумм налогов, сборов, страховых взносов, если со дня истечения установленного законодательством о налогах и сборах срока уплаты соответствующих налога, сбора, страховых взносов прошло более трех лет. Причем с 1 октября 2023 года эта норма будет действовать в новой редакции (изменения внесены Федеральным законом от 31.07.2023 N 389-ФЗ), согласно которой названный срок будет исчисляться со дня истечения установленного законодательством о налогах и сборах срока уплаты соответствующих налога, сбора, страховых взносов до дня подачи указанных налоговых деклараций (расчетов), уточненных налоговых деклараций (расчетов).

Из формулировки подп. 1 п. 7 ст. 11.3 НК РФ следует, что соблюдение трехлетнего срока необходимо в случае представления налогоплательщиком налоговых деклараций (расчетов), в том числе уточненных. Указанный трехлетний срок не применим к ситуациям направления в налоговый орган заявления о распоряжении путем возврата.

Также в рассматриваемом случае не применимо положение п. 1 ст. 32 НК РФ, согласно которому Справка о принадлежности сумм денежных средств, перечисленных в качестве единого налогового платежа, формируется за период, не превышающий трех лет, предшествующих дню поступления в налоговый орган соответствующего запроса.

Налоговые органы разъясняют, что с 1 января 2023 года возврат конкретных налогов не производится. Однако можно распорядиться суммой положительного сальдо ЕНС. Так, если сумма налогового вычета за 2019 год сформировала положительное сальдо ЕНС, можно распорядиться ей по соответствующему заявлению. Важно! С 01 января 2023 отменены ограничения по периоду возврата средств, формирующих положительное сальдо. Это значит, что можно вернуть переплату вне зависимости от даты ее образования, за исключением сумм, по которым действовавший ранее трехлетний срок подачи заявления истек до 01.01.2023 (Вопрос: Можно ли сейчас подать заявление о возврате по НДФЛ на основании декларации по форме 3-НДФЛ за 2019 год, поданной в 2022 году? (официальный сайт ФНС России, раздел "Часто задаваемые вопросы", май 2023 г.)). Смотрите также:

• Вопрос: Может ли налогоплательщик в 2023 году подать заявление о возврате НДФЛ (для получения вычета по НДФЛ) на основании декларации по форме 3-НДФЛ за 2019 год, поданной в 2022 году? (официальный сайт ФНС России, раздел "Часто задаваемые вопросы", январь 2023 г.);
• Вопрос: За какие годы можно представить в налоговый орган налоговую декларацию (по форме 3-НДФЛ) с целью получения налогового вычета, если с 2023 года не предусмотрен ранее действовавший ограничительный трехлетний период для возврата излишне уплаченного налога на доходы физических лиц? (официальный сайт ФНС России, раздел "Часто задаваемые вопросы", март 2023 г.)

Приведем также комментарии специалиста (Корпоративные отношения, договоры и прочее: из практики гражданско-правового консультирования (под редакцией А.В. Брызгалина). - "Налоги и финансовое право", 2022 г., раздел Новый порядок зачета с 01.01.2023):

• сальдо ЕНС представляет собой разницу между общей суммой ДС, перечисленных и (или) признаваемых в качестве ЕНП, и денежным выражением совокупной обязанности. При формировании совокупной обязанности будет иметь значение трехлетний срок, но не на зачет/возврат, а на учет в составе совокупной обязанности, например, уменьшенных сумм налогов (сборов) на основании уточненных деклараций/расчетов, по которым со дня срока уплаты не прошло более трех лет. Если после представления уточненной отчетности и отражения в КРСБ сумм к уменьшению со дня уплаты прошло три года, данные суммы не учтутся при определении совокупной обязанности и, соответственно, не сформируют положительное сальдо ЕНС для проведения зачета или возврата.

Таким образом, по нашему мнению, с 01.01.2023 трехлетний срок давности на представление заявления на зачет/возврат с даты уплаты не влияет (данный срок в новой редакции ст. 78 НК РФ отсутствует). "Переплата" (излишне уплаченный налог) по транспортному налогу за 2020-2021 гг. будет включена в начальное сальдо, которое сформируется в автоматическом режиме 01.01.2023 (т.к. три года со дня уплаты не прошли). Начальное сальдо будет отражено на едином налоговом счете и, если сформируется положительное сальдо, Общество вправе распорядится данной суммой на свое усмотрение (либо провести зачет в счет исполнения предстоящей обязанности по транспортному налогу, либо оставить данную сумму для исполнения обязанностей по уплате по остальным налогам (сборам, СВ и т.д.) по соответствующим срокам. 

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

• Энциклопедия решений. Зачет и возврат налогов и страховых взносов с 1 января 2023 г. (август 2023 г.);
• Вопрос: За какой период (годы) на 01.08.2023 можно вернуть переплату в бюджет по налогам и сборам из ИФНС (без обращения в суд) при наличии положительного сальдо на ЕНС? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июль 2023 г.)
• Вопрос: Списание сальдо ЕНС при пропуске трехлетнего срока обращения на возврат/зачет налога в 2023 году (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июль 2023 г.). 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Кошкина Татьяна 

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член ассоциации "Содружество" Мельникова Елена 

23 августа 2023 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.