Автономное учреждение дополнительного образования проводит выездные сборы обучающихся. На сборы приглашаются ученые, которые проводят лекции для обучающихся на безвозмездной основе, им предоставляется питание (один раз в день). Относится ли предоставление питания ученым к доходам в натуральной форме для целей обложения НДФЛ? Можно ли стоимость предоставленного питания отнести к представительским расходам для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Предоставление питания ученым, приглашенным на выездные сборы обучающихся для ведения лекций на безвозмездной основе, не признается доходом, полученным этим налогоплательщиком в натуральной форме, и, следовательно, не является объектом налогообложения НДФЛ.
При наличии в учреждении утвержденного руководителем отчета о представительских расходах с приложением документов, подтверждающих произведенные расходы, обеспечение питания может быть отнесено в состав представительских расходов в объеме, не превышающем 4% расходов на оплату труда, выплачиваемой за счет налогооблагаемой деятельности.

Обоснование вывода:
В соответствии с п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме. Согласно подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, относится, в частности, оплата (полностью или частично) за него организациями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика.
Доходы, освобожденные от НДФЛ, определены в ст. 217 НК РФ. Предоставление питания ученым, которые приглашаются для проведения лекций на выездных сборах обучающихся, в перечне доходов, не облагаемых НДФЛ, не поименована.
Вместе с тем статья 41 НК РФ определяет доход как экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, учитываемую в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемую для физических лиц в соответствии с главой 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ. Согласно п. 1 ст. 41 НК РФ для отнесения оплаты товаров (работ, услуг), произведенных бюджетным учреждением, в частности, предоставление питания приглашенным ученым, в состав облагаемых НДФЛ доходов таких ученых необходимо, чтобы такая оплата была осуществлена в интересах физического лица, и в результате их осуществления лицо получило экономическую выгоду.
Учитывая, что участие ученых в качестве лекторов в выездных сборах осуществляется на безвозмездной основе и в интересах бюджетного учреждения, то предоставление питания не является экономической выгодой ученых, подлежащей налогообложению НДФЛ (п. 1 ст. 41 НК РФ, смотрите также письмо Минфина России от 17.03.2022 N 03-04-05/20477, письмо ФНС России от 23.06.2022 N БС-15-11/71@).
В соответствии с п. 2 ст. 264 НК РФ к представительским относятся расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание. Кроме того, в данном пункте приведен подробный (насколько возможно) перечень расходов, относящихся к представительским.
Как отмечается в письмах Минфина России от 21.09.2020 N 03-03-07/82582, от 22.01.2019 N 03-03-06/1/3120, конкретный состав расходов на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) положениями НК РФ не регламентирован. Важно, чтобы произведенные расходы были экономически оправданны и документально подтверждены (ст. 252 НК РФ).
Например, специалисты финансового ведомства считают, что к представительским расходам относятся также расходы на проведение переговоров с физическими лицами - фактическими или потенциальными клиентами организации (письмо от 05.07.2019 N 03-03-06/1/49848). При этом в перечне продуктов питания, приобретаемых для проведения официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия), могут присутствовать в том числе спиртные напитки (письмо Минфина РФ от 22.01.2019 N 03-03-06/1/3120).
Между тем необходимо отметить, что при проведении мероприятия не признаются представительскими расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний. На это прямо указано в п. 2 ст. 264 НК РФ.
В письме Минфина России от 10.04.2014 N 03-03-РЗ/16288 указано, что, поскольку в отношении представительских расходов главой 25 Кодекса не предусмотрено конкретного перечня и форм первичных документов, подтверждающих указанные расходы, любые первичные документы, свидетельствующие об обоснованности и производственном характере произведенных расходов, могут служить для их подтверждения в целях налогообложения прибыли. В частности, документом, подтверждающим обоснованность представительских расходов, может быть отчет о представительских расходах, утвержденный руководителем организации. При этом все расходы, перечисленные в отчете о представительских расходах, должны быть подтверждены соответствующими первичными документами. Смотрите также письмо ФНС России от 08.05.2014 N ГД-4-3/8852@.
Примерный перечень документов для подтверждения представительских расходов содержится в письмах Минфина России от 22.03.2010 N 03-03-06/4/26, от 13.11.2007 N 03-03-06/1/807.
Документами, служащими для подтверждения представительских расходов, могут являться:
- приказ (распоряжение) руководителя организации об осуществлении расходов на указанные цели;
- смета представительских расходов;
- первичные документы, в том числе в случае использования приобретенных на стороне каких-либо товаров для представительских целей, оплаты услуг сторонних организаций;
- отчет либо акт об осуществлении представительских расходов, подписанный руководителем организации, с указанием сумм фактически произведенных представительских расходов.
При отнесении тех или иных расходов к представительским нужно строго соблюдать критерий их экономического обоснования, то есть они должны быть непосредственно связаны с проведением официального приема.
В отчете о представительских расходах, составленном конкретно по проведенным представительским мероприятиям, по нашему мнению, должны отражаться (письма Управления МНС по Московской области от 10.03.2004 N 04-27/03000, УФНС по г. Москве от 23.12.2005 N 20-12/97007):
- цель мероприятий и результаты их проведения;
- дата и место проведения;
- программа мероприятий;
- состав приглашенной делегации;
- участники принимающей стороны;
- величина расходов на представительские цели.
В силу п. 2 ст. 264 НК РФ представительские расходы в течение отчетного (налогового) периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4% расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период. По нашему мнению, при расчете предельного размера включения представительских расходов необходимо исходить из заработной платы, выплачиваемой за счет подлежащей налогообложению деятельности.
Таким образом, при наличии в учреждении утвержденного руководителем отчета о представительских расходах с приложением документов, подтверждающих произведенные расходы, обеспечение питания может быть отнесено в состав представительских расходов в объеме, не превышающем 4% расходов на оплату труда, выплачиваемой за счет налогооблагаемой деятельности.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Старовойтова Елена

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Монако Ольга

30 сентября 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.