Медицинское учреждение получило по решению суда доход в виде неустойки за ненадлежащее исполнение поставщиком обязательств по договору поставки медицинского оборудования. Это оборудование было приобретено учреждением в целях исполнения Порядка оказания медицинской помощи больным с острыми нарушениями мозгового кровообращения (приказ Минздрава РФ от 15.11.2012 N 928н) и используется исключительно при оказании медицинской помощи. Будет ли сумма полученных штрафных санкций за ненадлежащее исполнение обязательств учитываться при определении налоговой базы по медицинской деятельности по ставке ноль процентов? Относятся ли полученные доходы в виде признанных на основании решения суда санкций за нарушение договорных обязательств, которые непосредственно связаны с осуществлением медицинской деятельности, к налогу на прибыль по ставке ноль процентов? Можно ли применять ставку налога на прибыль ноль процентов, так как доход связан с осуществлением медицинской деятельности?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Доход медицинского учреждения, полученный в виде неустойки на основании решения суда, не является доходом от медицинской деятельности, а включается в состав внереализационных доходов.
При соблюдении условий, установленных п. 3 ст. 284.1 НК РФ, нулевая ставка по налогу на прибыль применяется ко всей налоговой базе, включая внереализационные доходы.

Обоснование вывода:
Неустойка является одним из способов обеспечения надлежащего исполнения сторонами обязательств. Штрафом (пеней, неустойкой) признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в том числе в случае просрочки исполнения. По требованию об уплате неустойки кредитор не обязан доказывать причинение ему убытков (пп. 1, 2 ст. 330 ГК РФ).
Доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба учитываются в составе внереализационных доходов (п. 3 ст. 250 НК РФ).
Датой получения такого вида внереализационного дохода согласно подп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ при применении метода начисления признается дата вступления в законную силу решения суда или дата признания должником, если иное не предусмотрено подп. 15 п. 4 ст. 271 НК РФ (письма Минфина России от 03.09.2020 N 03-03-06/1/77241, от 03.10.2019 N 03-03-06/1/75943).
При вступлении решения суда в законную силу учреждение обязано включить в состав внереализационных доходов присужденную в его пользу сумму неустойки, даже если перспектива получить ее с должника сомнительна (письмо Минфина России от 26.05.2020 N 03-03-06/1/43891). В последующем такие суммы могут быть признаны безнадежным долгом в соответствии с п. 2 ст. 266 НК РФ.
Условия применения ставки по налогу на прибыль 0% учреждениями, осуществляющими медицинскую деятельность, определены ст. 284.1 НК РФ. Так, в частности, для применения нулевой ставки доходы учреждения за налоговый период от осуществления медицинской деятельности, в также выполнения НИОКР должны составлять не менее 90% его доходов, учитываемых при определении налоговой базы; либо учреждение за налоговый период не должно иметь доходов, учитываемых при определении налоговой базы в соответствии с главой 25 НК РФ (п. 3 ст. 284.1 НК РФ).
При определении процентного соотношения доходов, дающего медицинскому учреждению право на применение нулевой ставки, должны учитываться доходы от осуществления медицинской деятельности, входящей в Перечень видов образовательной и медицинской деятельности, осуществляемой организациями, для применения налоговой ставки ноль процентов по налогу на прибыль организаций, утвержденный постановлением Правительства РФ от 10.11.2011 N 917, в общем объеме доходов в рамках приносящей доход деятельности, определяемых в соответствии со ст. 248 НК РФ.
Доходы, которые подлежат учету в целях налогообложения прибыли в составе внереализационных, не учитываются при определении доли дохода от осуществления медицинской деятельности, установленной подп. 2 п. 3 ст. 284.1 НК РФ (смотрите, например, письмо Минфина России от 14.08.2015 N 03-03-06/4/47189). Кроме того, косвенно данный вывод также подтверждается решениями судебных инстанций, которыми был рассмотрен спор между ИФНС и образовательным учреждением по включению последним денежных средств, полученных в возмещение ущерба, в состав доходов от основной образовательной деятельности. На трех этапах рассмотрения дела суды встали на сторону ИФНС в виду прямой нормы п. 3 ст. 250 НК РФ по отнесению данной суммы в состав внереализационных доходов (постановление АС Центрального округа от 09.11.2021 N Ф10-4609/21, определением Верховного Суда от 14.03.2022 N 310-ЭС22-827 отказано в передаче жалобы в СК ВС РФ).
Таким образом, доход медицинского учреждения от присужденной на основании решения суда неустойки не может учитываться в составе доходов от медицинской деятельности, а признается внереализационным доходом.
Обратите внимание, что выполнение условия о доле доходов от осуществления медицинской деятельности, а также от выполнения НИОКР в общей сумме доходов определяется в целом за налоговый период (год).
При получении внереализационных доходов, в том числе в виде штрафных санкций или возмещения ущерба, медицинскому учреждению следует проверить возможность применения нулевой ставки по налогу на прибыль. Иными словами, следует рассчитать процент доходов за налоговый период от осуществления медицинской деятельности в общем объеме доходов в рамках приносящей доход деятельности, учитываемых при налогообложении прибыли.
Если требования ст. 284.1 НК РФ, в частности процент дохода от медицинской деятельности (а также НИОКР) составляет не менее 90 процентов, соблюдаются, то в соответствии с п. 2 ст. 284.1 НК РФ налоговая ставка 0% применяется ко всей налоговой базе в течение всего налогового периода.
Следовательно, при соответствии критериям, установленным ст. 284.1 НК РФ, внереализационный доход медицинского учреждения в виде присужденной по суду неустойки будет облагаться налогом на прибыль по ставке 0%.
В случае несоблюдения учреждением хотя бы одного из обязательных условий с начала налогового периода, в котором имело место нарушение, применяется установленная п. 1 ст. 284 НК РФ основная налоговая ставка 20%. Сумма налога на прибыль подлежит восстановлению и уплате в бюджет в установленном порядке с уплатой пеней, начисляемых со дня, следующего за установленным ст. 287 НК РФ днем уплаты налога (авансового платежа). Кроме того, если применявшее нулевую ставку медицинское учреждение перешло на общую ставку 20%, в том числе в связи с несоблюдением условий, установленных п. 3 ст. 284.1 НК РФ, оно не вправе повторно перейти на применение ставки 0% в течение 5 лет начиная с налогового периода, в котором оно перешло на общую ставку.

Рекомендуем также ознакомиться с материалом:
- Энциклопедия решений. Применение ставки 0 процентов по налогу на прибыль (для бюджетной сферы).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Старовойтова Елена

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Монако Ольга

14 июля 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.