Организация находится на УСН (доходы минус расходы). При растаможивании товара организация уплачивает сбор и пошлину на таможне, а также оплачивает складские услуги в аэропорту. Это две разные структуры. На данные услуги организации выставляют акты и счета-фактуры. Растаможить без прохождения через склад организация не может. То есть товар выгружают сразу на склад, где он хранится в период оформления таможенных документов. Склад выставляет документы, в которых указаны услуги: выполнение формальностей, связанных с исполнением требований госорганов; телеграмма о прибытии груза; обработка генерального груза; хранение груза на складе. Может ли организация принять эти расходы в затраты полностью по УСН согласно п. 11 ст. 346.16 НК РФ как таможенные платежи? Или нужно разбить услуги: телеграмма - почтовые услуги, хранение - расходы на хранение и так далее?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Услуги, перечисленные в вопросе, не относятся к таможенным платежам.
Организация вправе все перечисленные расходы учесть на основании подп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ и списывать их в расходы по мере реализации товаров, при приобретении которых они были уплачены (при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ).

Обоснование позиции:
Порядок определения расходов для целей применения УСН установлен в ст. 346.16 НК РФ. Положения этой статьи применяются только к налогоплательщикам, выбравшим в качестве объекта налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов". При этом для цели определения налоговой базы учитывают только те расходы, которые приведены в п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Данный перечень носит закрытый характер и расширительному толкованию не подлежит (письмо Минфина России от 19.12.2016 N 03-11-06/2/76035). Расходы признаются в порядке, установленном в пп. 2, 3 ст. 346.16 НК РФ.
Расходы, перечисленные в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ (п. 2 ст. 346.16 НК РФ), то есть они должны быть:
1) экономически обоснованны;
2) документально подтверждены;
3) произведены в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода.
Расходами признаются лишь реально понесенные затраты, причем повторное их включение в налоговую базу недопустимо (пп. 1, 5 ст. 252, п. 2 ст. 346.16, п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
Согласно подп. 11 п. 1 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, вправе уменьшить полученные ими доходы на суммы таможенных платежей, уплаченные при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, и не подлежащие возврату налогоплательщику в соответствии с таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством РФ о таможенном деле.
К таможенным платежам относятся ввозная (вывозная) таможенная пошлина; НДС и акциз, взимаемые при ввозе товаров на таможенную территорию ЕАЭС; таможенные сборы. Причем, согласно официальной позиции налоговых органов суммы таможенных платежей списываются в расходы по мере реализации товаров, при приобретении которых они были уплачены (подробнее смотрите в Энциклопедия решений. Таможенные платежи и НДС, уплаченные при ввозе товаров налогоплательщиками, применяющими УСН). Таким образом, все эти платежи могут быть учтены при определении налоговой базы по УСН, однако услуги, указанные в вопросе, не относятся к таможенным платежам.
Как указано в подп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, а также расходы, связанные с приобретением и реализацией указанных товаров, в том числе расходы на хранение, обслуживание и транспортировку товаров.
Так, если налогоплательщик приобрел товары для последующей реализации, то расходы, связанные с приобретением указанных товаров, должны учитываться в составе расходов по мере реализации этих товаров при условии их фактической оплаты продавцу (подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, письма Минфина России от 21.04.2020 N 03-07-14/32018, от 29.10.2019 N 03-11-11/83065, от 20.01.2010 N 03-11-11/06, УФНС РФ по г. Москве от 03.08.2011 N 16-15/075978@).
В рассматриваемом случае организация приобретает услуги, связанные непосредственно с покупкой импортного товара, в частности:
- выполнение формальностей, связанных с исполнением требований госорганов;
- телеграмма о прибытии груза;
- обработка генерального груза;
- хранение груза на складе.
Расходы по оплате услуг связи (подп. 18 п. 1 ст. 346.16 НК РФ) упомянуты в закрытом перечне расходов как самостоятельный вид расходов. Иные расходы отдельно в закрытом перечне расходов, предусмотренных данной статьей, не упоминаются.
Однако учитывая то, что данные расходы связаны с приобретением импортного товара и конструкция нормы подп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ не предусматривает закрытого перечня таких расходов, считаем, что организация вправе все перечисленные расходы учесть по этому основанию и списывать их в расходы по мере реализации товаров, при приобретении которых они были уплачены (с учетом кассового метода признания расходов). Однако полностью исключить риск возникновения налогового спора при учете данных расходов мы не можем, поскольку в подп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ в качестве дополнительных расходов к стоимости самих товаров конкретизированы только расходы по их хранению, обслуживанию и транспортировке.
При этом необходимо иметь в виду, что если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты (п. 4 ст. 252 НК РФ, Энциклопедия решений. Учет расходов при УСН). Из разъяснения финансового ведомства, на наш взгляд, следует, что не исключен учет указанных затрат по основанию подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ, подп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ (смотрите письмо Минфина России от 08.09.2011 N 03-11-06/2/124).
Нам не удалось найти официальных разъяснений и судебной практики по порядку отнесения данных затрат на расходы, уменьшающие налоговую базу при УСН. Возможно, данный факт свидетельствует о том, что споры по этому основанию в правоприменительной практике встречаются редко.
Обращаем внимание на то, что изложенная точка зрения является нашим экспертным мнением и может не совпадать с мнением других специалистов. В связи с этим напоминаем, что организация вправе обратиться с письменным запросом в Минфин России или налоговый орган по месту учета (подп. 1, 2 п. 1 ст. 21, ст. 34.2 НК РФ).

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Вопрос: Организация применяет УСН, ввозит товар из-за границы воздушным транспортом. Она оплачивает контрагенту извещение о прибытии груза, наземную обработку груза, погрузо-разгрузочные работы. Погрузо-разгрузочные работы осуществляются на территории аэропорта и включают в себя весь процесс загрузки (выгрузки) груза из воздушного судна в машины организации. Контрагент представляет организации счет, акт о выполнении работ, счет-фактуру. Имеет ли право организация учесть при налогообложении эти расходы? Или эти расходы учитываются как аэродромные сборы, которые можно учесть только в рамках общего режима налогообложения? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июнь 2012 г.)
- Вопрос: Предприятие применяет УСН (доходы минус расходы). Как учитываются в 2013 году расходы, связанные с импортом товаров: таможенные пошлины, сборы, НДС, стоимость услуг брокера, стоимость услуг хранения товара на складах временного хранения и услуг по доставке этого товара, а также расходы на сертификацию товара и добровольное страхование груза? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июнь 2013 г.)
- Энциклопедия решений. Учет товаров при УСН;
- Энциклопедия решений. Учет расходов при УСН;
- Вопрос: Каков порядок учета НДС и таможенной пошлины, уплаченных при ввозе товаров на территорию РФ, налогоплательщиками, применяющими УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы"? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июнь 2016 г.)
- Вопрос: Организацией, применяющей УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", по договору с поставщиком, который находится в другом регионе, приобретается мебель с целью последующей перепродажи. Со сторонней организацией заключен договор возмездного оказания услуг, в соответствии с которым осуществляются проверка соответствия комплектации товара спецификации на отгрузку, подготовка автотранспорта, осуществляющего доставку товара, обеспечение погрузо-разгрузочных работ, обеспечение сохранности товара. Могут ли затраты организации по договору возмездного оказания услуг быть учтены в составе расходов при применении УСН? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, январь 2013 г.)

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Коренева Ольга

Ответ прошел контроль качества

28 марта 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.