Каковы порядок и правила определения налоговой базы по имуществу с 2022 года для организаций в связи с применением ФСБУ 6/2020?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Порядок расчета налога на имущество в связи с применением ФСБУ 6/2020 не изменился: при определении налоговой базы как среднегодовой стоимости имущество учитывается по его остаточной стоимости. Остаточная стоимость для целей налогообложения налогом на имущество определяется исходя из первоначальной стоимости, уменьшенной на суммы накопленной амортизации и обесценения, с учетом последующих капитальных вложений, связанных с улучшением и (или) восстановлением объектов основных средств, и результатов проведенной переоценки на отчетную дату.
Основные средства, имеющие до перехода на ФСБУ 6/2020 нулевую остаточную стоимость, после пересмотра балансовой стоимости также попадут в налогооблагаемую базу по налогу на имущество.

Обоснование вывода:
Согласно п. 1 ст. 374 НК РФ объектом налогообложения по налогу на имущество признается, в частности, недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе организации в качестве объектов ОС в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, в случае, если налоговая база в отношении такого имущества определяется в соответствии с п. 1 ст. 375 НК РФ (по среднегодовой стоимости).
Согласно п. 3 ст. 375 НК РФ при определении налоговой базы как среднегодовой стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения, такое имущество учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.
Порядок бухгалтерского учета объектов основных средств и формирования их стоимости регулируются ФСБУ 6/2020 "Основные средства" и ФСБУ 26/2020 "Капитальные вложения", утвержденным приказом Минфина России от 17.09.2020 N 204н, а также Планом счетов бухгалтерского учета.
В бухгалтерском балансе основные средства отражаются по балансовой стоимости, которая представляет собой их первоначальную стоимость, уменьшенную на суммы накопленной амортизации и обесценения (п. 25 ФСБУ 6/2020). Первоначальная стоимость объекта основных средств увеличивается на сумму капитальных вложений, связанных с улучшением и (или) восстановлением этого объекта в момент завершения таких капитальных вложений (п. 24 ФСБУ 6/2020).
Контролирующие органы в своих письмах неоднократно подчеркивали, что в случае применения ФСБУ 6/2020 налоговая база по налогу на имущество организаций определяется исходя из установленных правил по ведению бухгалтерского учета основных средств, то есть с учетом новых правил. При определении налоговой базы по налогу на имущество организаций остаточная стоимость объектов недвижимости, учтенных на балансе в качестве основных средств, определяется исходя из их первоначальной стоимости, уменьшенной на суммы накопленной амортизации и обесценения, с учетом последующих капитальных вложений, связанных с улучшением и (или) восстановлением объектов основных средств, и результатов проведенной переоценки основных средств на отчетную дату (переоцененной стоимости) (письма Минфина России от 22.12.2020 N 03-05-05-01/112530, от 24.08.2021 N 03-05-05-01/68086, письмо ФНС России от 30.07.2021 N БС-4-21/10776).
Основные средства облагаются налогом на имущество организаций до их выбытия в порядке, установленном п. 40 ФСБУ 6/2020.
Таким образом, порядок расчета налога на имущество в связи с применением ФСБУ 6/2020 не изменился: при определении налоговой базы как среднегодовой стоимости имущество учитывается по его остаточной стоимости. Остаточная стоимость для целей налогообложения налогом на имущество определяется исходя из их первоначальной стоимости, уменьшенной на суммы накопленной амортизации и обесценения, с учетом последующих капитальных вложений, связанных с улучшением и (или) восстановлением объектов основных средств, и результатов проведенной переоценки основных средств на отчетную дату .
Основные средства полностью самортизированные, для целей ФСБУ 6/2020 не могут учитываться по нулевой балансовой стоимости. Согласно п. 8 ФСБУ 6/2020 организация определяет срок полезного использования (СПИ) для каждого объекта основных средств, а сумма амортизации объекта основных средств за отчетный период должна определяться таким образом, чтобы только к концу срока амортизации балансовая стоимость этого объекта стала равной нулю или равной его ликвидационной стоимости (если она определена) (п. 32 ФСБУ 6/2020). Если имущество продолжает эксплуатироваться, но в учете оно полностью самортизировано, это означает, что первоначальная оценка СПИ оказалась ошибочной. В таком случае организации следует пересматривать СПИ.
При этом сроком полезного использования считается период, в течение которого использование объекта основных средств будет приносить экономические выгоды организации (п. 8 ФСБУ 6/2020).
Пересмотренный СПИ устанавливается в соответствии с п. 9 ФСБУ 6/2020, например, с учетом ожидаемого периода эксплуатации после 01.01.2022. Каких-либо указаний или рекомендаций по пересмотру СПИ на момент подготовки ответа мы не обнаружили.
Исходя из порядка пересмотра балансовой стоимости (увеличивается СПИ), основные средства, имеющие до перехода на ФСБУ 6/2020 нулевую остаточную стоимость после пересмотра, также попадут в налогооблагаемую базу по налогу на имущество.
Также отметим, что на основании п. 5 ФСБУ 6/2020 организация может принять решение не применять ФСБУ 6/2020 в отношении ОС, имеющих первоначальную стоимость ниже лимита, установленного организацией с учетом существенности информации о таких активах. В таком случае основные средства могут быть списаны с учета и не попадать в базу по налогу на имущество, подробнее смотрите в материалах: Рекомендации Р-126/2021-КпР "Стоимостной лимит для основных средств" (принята фондом "Национальный негосударственный регулятор бухгалтерского учёта "Бухгалтерский методологический центр" от 29 марта 2021 г.); Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет "малоценных" основных средств в соответствии с ФСБУ 6/2020; Вопрос: Списание объектов, не признаваемых основными средствами согласно ФСБУ 6/2010, в порядке единовременной корректировки (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, май 2021 г.).
В заключение отметим, что данный ответ выражает наше экспертное мнение и не препятствует руководствоваться нормами законодательства РФ в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в приведенном ответе.
Официальных разъяснений по данному вопросу нам обнаружить не удалось. Во избежание претензий со стороны контролирующих органов рекомендуем обратиться в Департамент налоговой и таможенной политики Минфина России по адресу: ул. Ильинка, д. 9, Москва, 109097.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Семенова Наталья

Ответ прошел контроль качества

14 февраля 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.