Организация (общая система налогообложения) переуступает дебиторскую задолженность по процентному займу в пользу организации-покупателя, которая ранее заплатила аванс. НДС с аванса уплачен в бюджет. После подписания договора переуступки долга по договору займа организации подпишут акт взаимозачета встречных денежных обязательств по договору поставки, т.е. обязательство по возврату аванса будет зачтено в счет оплаты долга по договору переуступки права требования долга, вытекающего из договора займа. Возникает ли у организации обязанность заплатить НДС при переуступке дебиторской задолженности, вытекающей из договора процентного займа? Сможет ли организация взять к вычету НДС с аванса при проведении взаимозачета?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
При уступке прав (требований) кредитора по договору займа НДС не уплачивается.
Продавец вправе принять к вычету НДС, исчисленный и уплаченный им в бюджет с сумм предварительной оплаты, полученной по договору, в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), реализуемых на территории РФ, если суммы этой предварительной оплаты зачтены в счет встречного однородного требования.

Обоснование вывода:
Операции по предоставлению займов в денежной форме НДС не облагаются (подп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ). Кроме того, подп. 26 п. 3 ст. 149 НК РФ предусматривает освобождение от НДС операций по уступке (переуступке, приобретению) прав (требований) кредитора по обязательствам, вытекающим из договоров по предоставлению займов в денежной форме и (или) кредитных договоров, а также по исполнению заемщиком обязательств перед каждым новым кредитором по первоначальному договору, лежащему в основе договора уступки (смотрите письма Минфина России от 23.05.2018 N 03-07-05/34652, от 05.12.2017 N 03-07-15/80976). В отношении операций по уступке (переуступке, приобретению) прав (требований) кредитора по обязательствам, вытекающим из договоров займа, освобождаемых от налогообложения НДС согласно подп. 26 п. 3 ст. 149 НК РФ, положения подп. 1 и 2 ст. 155 НК РФ не применяются. Поэтому применение подп. 26 п. 3 ст. 149 НК РФ возможно при:
- уступке первым кредитором (заимодавцем) прав (требований), вытекающих непосредственно из договора займа (кредита);
- переуступке задолженности по договору займа (кредита) каждым последующим кредитором;
- исполнении заемщиком обязательств перед каждым кредитором по первоначальному договору, лежащему в основе договора уступки.
Таким образом, при уступке прав (требований) кредитора по договору займа НДС не уплачивается по всей цепочке (всеми кредиторами).
Согласно п. 3 ст. 169 НК РФ при совершении операций, не подлежащих налогообложению НДС в соответствии со ст. 149 НК РФ, налогоплательщик не обязан составлять счет-фактуру.
В соответствии со ст. 407 ГК РФ обязательство прекращается полностью или частично по основаниям, предусмотренным Гражданским кодексом, другими законами, иными правовыми актами или договором. Так, ст. 410 ГК РФ установлено, что обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования.
При определении суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, налогоплательщик имеет право применить налоговые вычеты, установленные ст. 171 НК РФ (п. 1 ст. 171, п. 1 ст. 173 НК РФ).
Согласно второму абзацу п. 5 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории РФ, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.
В целях применения вычетов сумм НДС, исчисленных и уплаченных в бюджет при получении авансовых платежей, необходимо единовременное выполнение следующих условий (письмо Минфина России от 24.05.2010 N ШС-37-3/2447):
- изменение условий либо расторжение договора;
- возврат сумм авансовых платежей.
Пленум ВАС РФ в постановлении от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" (п. 23) определил, что налогоплательщик, выступавший продавцом, не может быть лишен предусмотренного абзацем 2 п. 5 ст. 171 НК РФ права на вычет суммы налога, ранее исчисленного и уплаченного в бюджет на основании подп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ при получении авансовых платежей, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора, если возврат платежей производится контрагенту не в денежной форме. Иными словами, по мнению судей ВАС РФ, возврат аванса в неденежной форме не лишает продавца права на вычет.
Есть положительная для налогоплательщика арбитражная практика, свидетельствующая о том, что в целях применения вычета по НДС суммы предварительной оплаты, в отношении которых осуществлен взаимозачет, следует считать возвращенными (смотрите, например, постановление Двадцатого ААС от 17.10.2017 N 20АП-5833/17, постановления АС Центрального округа от 03.02.2016 N Ф10-4890/15, Шестнадцатого ААС от 26.05.2015 N 16АП-1285/15, АС Западно-Сибирского округа от 27.03.2015 N Ф04-16968/15, ФАС Волго-Вятского округа от 30.07.2014 N Ф01-2665/14).
В этом случае продавец на дату взаимозачета может принять к вычету НДС, который был начислен им с полученных авансов (п. 5 ст. 171 НК РФ, письмо Минфина России от 11.09.2012 N 03-07-08/268). Покупатель должен восстановить НДС, если он принял его к вычету с уплаченного аванса (подп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ). В 2020 году ведомство подтвердило неизменность своей позиции по данному вопросу (письмо Минфина России от 07.09.2020 N 03-07-11/78402).
Таким образом, продавец вправе принять к вычету НДС, исчисленный и уплаченный им в бюджет с сумм предварительной оплаты, полученной по договору, в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), реализуемых на территории РФ, если суммы этой предварительной оплаты зачтены в счет встречного однородного требования.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Зачет взаимных требований;
- Энциклопедия решений. Налоговые вычеты по НДС при получении предварительной оплаты продавцом;
- Энциклопедия решений. Налоговые вычеты по НДС при возврате поставщиком аванса (предоплаты) покупателю;
- Энциклопедия решений. Освобождение от НДС операций по уступке (переуступке, приобретению) прав (требований) кредитора по обязательствам, вытекающим из договоров займа;
- Вопрос: Принятие к вычету НДС при расторжении договора и возврате аванса в неденежной форме (посредством взаимозачета) (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, сентябрь 2020 г.);
- Вопрос: Вычет НДС с полученной предоплаты при расторжении договора поставки и погашении обязательства по возврату аванса перед новым кредитором путем зачета взаимных требований (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, январь 2021 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Коренева Ольга

Ответ прошел контроль качества

12 января 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.