Юридическое лицо в рамках налогового мониторинга предоставляет налоговому органу допуск к своей автоматизированной системе, в которой, в частности, размещены оптические копии договоров. Будет ли приравниваться к непредоставлению сведений и документов факт ненадлежащего размещения копии договора (неполного, не в соответствии с требованиями налогового органа, нечитаемого). Какая мера может быть применена в случае недостижении сторонами понимания в этом вопросе?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Ситуация с не читаемым, а потому формально недоступным документом будет решаться налоговым органом в соответствии с положениями глав 14.7 и 14.8 НК РФ. Значит, при недостижении сторонами понимания в этом вопросе крайней мерой, которая может быть применена, является досрочное прекращение налогового мониторинга. Предварительно налоговый орган должен использовать возможность урегулирования ситуации способом, указанным в Регламенте, а при отсутствии варианта разрешения - направить уведомление о необходимости представить подлинники документов. И только при отказе сделать это и неуведомлении налогового органа о невозможности исполнить обязанность, речь может идти о применении ст. 105.28 НК РФ, а не ст. 126 НК РФ.

Обоснование вывода:
При проведении налогового мониторинга налоговый орган получает возможность доступа в режиме реального времени к документам и данным бухгалтерского и налогового учета налогоплательщика с целью проверки правильности и своевременности отражения хозяйственных операций налогоплательщиком для целей налогообложения.
В рамках этой формы налогового контроля налоговый орган вправе истребовать у организации необходимые документы (информацию), пояснения, связанные с правильностью исчисления (удержания), полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) налогов и сборов, а с 3 августа 2016 г. - также привлекать эксперта и специалиста в порядке, установленном ст. 95 и 96 НК РФ (п. 3 ст. 105.29 НК РФ).
Если при проведении налогового мониторинга выявлены противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах (информации), либо выявлены несоответствия сведений, представленных организацией, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, налоговый орган сообщает об этом организации с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в течение десяти дней (п. 2 ст. 105.29 НК РФ). В случае, если после рассмотрения представленных организацией пояснений либо при их отсутствии налоговый орган установит факт, свидетельствующий о неправильном исчислении (удержании), неполной или несвоевременной уплате (перечислении) налогов, сборов, страховых взносов, налоговый орган обязан составить мотивированное мнение в предусмотренном ст. 105.30 НК РФ порядке.
Как мы поняли, в данном случае речь идет об иной ситуации, связанной с погрешностями при сохранении электронного образа документа, содержащегося в общей базе доступных для мониторинга материалов.
Порядок взаимодействия и представления необходимых документов (информации) определяется в регламенте информационного взаимодействия (п. 6 ст. 105.26 НК РФ). Регламент составляется организацией с соблюдением формы и требований к нему, установленных приказом ФНС России от 21.04.2017 N ММВ-7-15/323@, и представляется организацией одновременно с заявлением о проведении налогового мониторинга (письмо ФНС России от 18.03.2021 N 23-1-03/0007@).
В Регламенте закрепляется выбранная организацией форма представления документов (информации) в электронной форме: на электронном носителе информации, по ТКС через оператора электронного документооборота, посредством доступа к электронному хранилищу информации (в том числе расположенному у третьих лиц). Также указываются документы (информация), представляемые в налоговый орган, и сроки их представления, предусмотренные Требованиями к Регламенту.
В случае представления документов (информации) посредством доступа к информационным системам организации и по ТКС через оператора ЭДО сроки представления документов (информации) указываются для каждого способа информационного взаимодействия. Требованиями допускается возможность представления в налоговый орган первичных учетных документов, иных документов в форматах: xls, xlsx, doc, docx, bmp, pdf, jpg, gif, jpeg, tif, tiff, djvu, xml.
При этом согласно п. 3.10 Требований в случае представления документов (информации) посредством доступа к информационным системам организация обеспечивает доступ к документам в течение всего периода проведения налогового мониторинга.
Отдельно указывается порядок ознакомления налогового органа с подлинниками этих документов в случае необходимости. Срок обеспечения такой возможности - не позднее десяти рабочих дней со дня уведомления организации налоговым органом. При этом может быть предусмотрена возможность продления указанного срока в порядке, аналогичном предусмотренному п. 5 ст. 105.29 НК РФ (п. 3.8 Требований).
Напомним, что казанной нормой предусмотрено, что при отсутствии у организации возможности исполнить обязанность в срок, она в течение дня, следующего за днем получения требования о представлении документов (информации), пояснений, письменно уведомляет должностных лиц налогового органа, проводящих налоговый мониторинг, об этом и указывает причины, по которым истребуемые документы (информация), пояснения не могут быть представлены в установленный срок, и о сроках, в течение которых организация может представить истребуемые документы (информацию), пояснения.
При отсутствии в информационной системе сведений из первичных учетных и иных документов в Регламенте отражается порядок их представления в налоговый орган. Помимо этого, в нем же указывается порядок информационного взаимодействия налогового органа и организации при представлении (изменении) документов (информации), в том числе порядок урегулирования вопросов, связанных с доступом к представленным документам (информации), их изменением, полнотой представления (п. 3.11, 3.14 Требований).
При этом несоответствие Регламента установленным форме и требованиям к нему является основанием для отказа в проведении налогового мониторинга (подп. 3 п. 5 ст. 105.27 НК РФ).
В то же время в силу п. 1 ст. 105.28 НК РФ налоговый мониторинг прекращается досрочно в случаях:
1) неисполнения организацией Регламента, которое стало препятствием для проведения налогового мониторинга;
2) выявления налоговым органом факта представления организацией недостоверной информации в ходе проведения налогового мониторинга;
3) систематического (два раза и более) непредставления налоговому органу в ходе проведения налогового мониторинга документов (информации), пояснений в порядке, предусмотренном ст. 105.29 НК РФ.
Сказанное позволяет нам считать, что установленные правила о налоговом мониторинге имеют приоритет над общими нормами об ответственности за непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля*(1). Тем самым, на наш взгляд, ситуация с не читаемым, а потому формально недоступным документом будет решаться налоговым органом в соответствии с положениями глав 14.7 и 14.8 НК РФ.
Значит, при недостижении сторонами понимания в этом вопросе крайней мерой, которая может быть применена, является досрочное прекращение налогового мониторинга. Предварительно налоговый орган должен использовать возможность урегулирования ситуации способом, указанным в Регламенте, а при неупоминании варианта разрешения - направить уведомление о необходимости представить подлинники документов.
И только при отказе сделать это и неуведомлении налогового органа о невозможности исполнить обязанность речь может идти о применении ст. 105.28 НК РФ, а не ст. 126 НК РФ*(2).
Оперативно мы не обнаружили примеров судебной практики и официальных комментариев для интересующей ситуации. Поэтому просим отнестись к изложенному как к нашей экспертной позиции.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Истребование документов при проведении налогового мониторинга;
- Энциклопедия решений. Способы представления документов, истребуемых при проведении налогового мониторинга;
- Энциклопедия решений. Регламент информационного взаимодействия при проведении налогового мониторинга;
- Энциклопедия решений. Досрочное прекращение налогового мониторинга;
- Энциклопедия решений. Взаимосогласительная процедура при проведении налогового мониторинга;
- приказ ФНС России от 12.04.2021 N ЕД-7-12/326@;
- Вопрос: Последствия неисполнения организацией Регламента информационного взаимодействия при проведении налогового мониторинга (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2021 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Волкова Ольга

Ответ прошел контроль качества

26 апреля 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. 

-------------------------------------------------------------------------
*(1) Проведение налогового мониторинга ограничивает право налоговых органов на проведение налоговых проверок, но не исключает возможность их проведения (п. 1.1 ст. 88 и п. 5.1 ст. 89 НК РФ). Соответственно, не исключается возможность истребования документов в порядке ст. 93 и 93.1 НК РФ.
Согласно п. 4 ст. 93 НК РФ отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную ст. 126 НК РФ.
*(2) Мера ответственности за правонарушение, предусмотренная п. 1 ст. 126 НК РФ, может быть применена только в том случае, если запрашиваемые документы имелись у налогоплательщика (налогового агента, плательщика сборов, страховых взносов), и у него была реальная возможность представить их в указанный срок, но налогоплательщик этого не сделал (смотрите Энциклопедию решений. Ответственность за непредставление налоговому органу документов и сведений, необходимых для осуществления налогового контроля (п. 1 ст. 126 НК РФ).