ИП применяет общую систему налогообложения, уплачивая при этом ЕНВД в отношении деятельности по розничной торговле. У ИП заключен контракт с собственным поставщиком аккумуляторов, по которому ИП в порядке реализации сдает поставщику аккумуляторы, принятые (приобретенные) от других юридических лиц или ИП. Прием аккумуляторов не является приносящей доход деятельностью, т.е. не является реализацией услуги по приему. ИП получил лицензию на заготовку, хранение, переработку и реализацию лома черных металлов, цветных металлов с I по IV класс. Необходимо ли начислять НДС?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В рассматриваемой ситуации деятельность ИП по сбору (или заготовке и хранению), где ИП выступает покупателем, не является реализацией товаров, работ или услуг, т.е. не признается объектом обложения НДС. Тем самым в рамках применения норм главы 21 НК РФ в части обязанностей по начислению индивидуальным предпринимателем НДС следует рассматривать именно сдачу (продажу) отработанных аккумуляторных батарей (в качестве лома) собственному контрагенту (поставщику).
При наличии соответствующей лицензии сдача (продажа) отработанных аккумуляторов (в качестве лома) освобождена от обложения НДС. При этом счет-фактура от имени ИП может не составляться.

Обоснование вывода:
Согласно пп. 25 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация на территории РФ лома и отходов черных и цветных металлов.
В письме от 01.07.2011 N 03-07-07/32 Минфин России пояснил, что поскольку НК РФ понятие "лом и отходы черных и цветных металлов" не раскрывает, то при применении пп. 25 п. 2 ст. 149 НК РФ следует руководствоваться положениями соответствующих федеральных законов, стандартов (ГОСТ) и технических условий (ТУ). В письме ФНС России от 03.06.2014 N ГД-4-3/10512@ также рекомендуется учитывать положения Межгосударственного стандарта "Лом и отходы цветных металлов и сплавов. Общие технические условия" ГОСТ 1639-2009 (п. 7.2 Основные показатели и характеристики, Таблица 2 - Лом и отходы алюминия и его сплавов).
Согласно ст. 1 Федерального закона от 24.06.1998 N 89-ФЗ "Об отходах производства и потребления" лом и отходы цветных и (или) черных металлов - это:
- пришедшие в негодность или утратившие свои потребительские свойства изделия из цветных и черных металлов и их сплавов;
- отходы, образовавшиеся в процессе производства изделий из цветных и черных металлов и их сплавов;
- неисправимый брак, возникший в процессе производства указанных изделий.
Пунктом 6 ст. 149 НК РФ предусмотрено, что перечисленные в ст. 149 НК РФ операции не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих эти операции, соответствующих лицензий (смотрите также письма Минфина России от 17.07.2013 N 03-03-05/27903, от 07.04.2008 N 03-07-07/37).
В силу пп. 34 п. 1 ст. 12 Федерального закона от 04.05.2011 N 99-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" лицензированию подлежит деятельность, связанная с заготовкой, хранением, переработкой и реализацией лома черных металлов, цветных металлов. Порядок лицензирования указанной деятельности определяется Положением о лицензировании деятельности по заготовке, хранению, переработке и реализации лома черных металлов, цветных металлов, утвержденным постановлением Правительства РФ от 12.12.2012 N 1287 (далее - Положение N 1287).
В соответствии с п. 4 Положения N 1287:
- заготовка - приобретение лома черных и (или) цветных металлов у юридических и физических лиц на возмездной или безвозмездной основе и транспортирование его к месту хранения, переработки и (или) реализации;
- хранение - содержание заготовленного лома черных и (или) цветных металлов с целью последующей переработки и (или) реализации;
- переработка - процессы сортировки, отбора, измельчения, резки, разделки, прессования и брикетирования лома черных и (или) цветных металлов;
- реализация - отчуждение лома черных и (или) цветных металлов на возмездной или безвозмездной основе.
Заметим, что согласно п. 1 Положения N 1287 оно не распространяется на реализацию лома цветных и черных металлов, образовавшегося у юридических лиц и ИП в процессе собственного производства. Соответственно, независимо от наличия лицензии не подлежит обложению НДС реализация на территории РФ лома черных и цветных металлов, образовавшегося у юридического лица или ИП в процессе собственного производства (письмо Минфина России от 02.09.2015 N 03-07-07/50555).
Применительно к рассматриваемой ситуации считаем необходимым также отметить, что по общему правилу объектом обложения НДС признаются именно операции по реализации товаров, работ или услуг на территории РФ либо передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе, что приравнивается к реализации (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Определение термину "розничная торговля" для целей главы 26.3 НК РФ ("ЕНВД") дано в ст. 346.27 НК РФ, откуда совершенно очевидно следует, что не является розничной торговлей реализация лома черных и цветных металлов в рамках договора поставки (смотрите также ст. 492 ГК РФ). Иными словами, деятельность по реализации лома черных и цветных металлов не может облагаться в рамках ЕНВД и подпадает в нашем случае под общий режим налогообложения.
При этом в рассматриваемой ситуации деятельность ИП по сбору (заготовке, хранению) лома, когда ИП выступает покупателем, не является реализацией. Соответственно, операцией по реализации, выступающей объектом обложения НДС, является именно продажа (сдача) аккумуляторных батарей контрагенту (собственному поставщику). Тем самым именно продажу (сдачу) аккумуляторов следует рассматривать в рамках главы 21 НК РФ как операцию, освобождаемую от НДС при наличии соответствующей лицензии.
Здесь же отметим, что на основании пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ в рассматриваемой ситуации счет-фактура может не составляться.

К сведению:
В контексте рассматриваемой проблемы считаем необходимым обратить Ваше внимание на следующий нюанс. Исходя из определения, данного в ст. 1 Федерального закона от 24.06.1998 N 89-ФЗ "Об отходах производства и потребления", характеризующими признаками лома и отходов цветных и (или) черных металлов является утрата изделием (аккумулятором) своих потребительских свойств. Иными словами, в целях применения освобождения от НДС на основании пп. 25 п. 2 ст. 149 НК РФ аккумулятор по факту должен быть непригодным к дальнейшей эксплуатации, т.е. не может быть реализован в дальнейшем контрагентом ИП в качестве пригодного изделия.
Так, например, в постановлении АС Уральского округа от 21.05.2015 N Ф09-2945/15 по делу N А34-2877/2014 суд признал неправомерным применение пп. 25 п. 2 ст. 149 НК РФ, приняв во внимание дальнейшую продажу контрагентами налогоплательщика проданного им оборудования не как металлолома, а именно как товара, "отвечающего по качеству потребительскому спросу".

Рекомендуем ознакомиться с материалом:
- Энциклопедия решений. Освобождение от налогообложения НДС реализации лома и отходов черных и цветных металлов.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Гильмутдинов Дамир

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена

7 июля 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.