Организация, применяющая УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы", в 2015 году включила в расходы затраты по нескольким договорам, оплаченным из кассы организации, которые, как обнаружилось впоследствии, оказались фиктивными. Налоговый орган еще не присылал никаких требований, организация сама обнаружила допущенную ошибку. На днях налоговая инспекция начала камеральную проверку, а именно, по расходным документам, оплаченным из кассы. Возможно ли заменить расходы по фиктивным документам на расходы, оплаченные из кассы? Что будет, если налоговая подтвердит фиктивность документов (какие штрафы грозят)? Как с минимальными рисками выйти из данной ситуации?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Организации как можно быстрее необходимо представить уточненную декларацию по налогу за 2015 год.
В уточненной декларации необходимо уменьшить расходы на затраты по фиктивным договорам и одновременно увеличить расходы на документально подтвержденные затраты.
Если в результате проведенных исправлений выявится недоплата Налога, то для избежания ответственности по ст. 122 НК РФ, до представления уточненной декларации необходимо доплатить сумму недоимки и соответствующие ей пени.

Обоснование вывода:
Если объектом налогообложения при применении упрощенной системы налогообложения (УСН) являются доходы, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов (п. 2 ст. 346.18 НК РФ).
Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении налоговой базы учитывают расходы, предусмотренные п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Перечень расходов, указанный в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, носит закрытый характер и расширительному толкованию не подлежит. Расходы, не поименованные в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, не учитываются при определении налоговой базы.
В силу п. 2 ст. 346.17 НК РФ расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты (кассовый метод). Оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав.
Согласно п. 2 ст. 346.16 НК РФ расходы, указанные в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ.
Для признания в целях налогообложения произведенные организацией расходы в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ должны быть:
1) экономически обоснованы;
2) документально подтверждены;
3) произведены для деятельности, направленной на получение дохода.
Если расход не соответствует хотя бы одному из перечисленных требований, то он для целей налогообложения не учитывается (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Как следует из вопроса, организация учла при расчете налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН (далее - Налог), расходы по фиктивным договорам. Выяснилось это только после представления в налоговый орган налоговой декларации. Налоговая декларация по УСН согласно пп. 1 п. 1 ст. 346.23 НК РФ должна быть представлена организацией не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Расходы, учтенные и оплаченные по фиктивным договорам и на основании фиктивных документов, являются экономически не обоснованными и документально не подтвержденными. Неправомерно учтенные расходы приводят к недоплате Налога. За неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) организация может быть привлечена к ответственности путем взыскания штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога, а в случае, если неполная уплата налога будет признана деянием, совершенным умышленно, штраф взимается в размере 40% от неуплаченной суммы налога (ст. 122 НК РФ, смотрите также постановления Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.04.2016 N 16АП-216/16, Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.08.2015 N 19АП-4303/15, ФАС Северо-Западного округа от 02.07.2012 N Ф07-1146/12 по делу N А21-4900/2011).
В соответствии с п. 1 ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).
Согласно п. 1 ст. 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.
Поскольку в рассматриваемой ситуации организация неправомерно учла расходы в целях исчисления налоговой базы, что привело к недоплате Налога, то организация обязана представить в налоговый орган уточненную декларацию.
Обратите внимание, что уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган по форме, действовавшей в налоговый период, за который вносятся соответствующие изменения (п. 5 ст. 81 НК РФ). То есть организации необходимо представить уточненную декларацию по форме, утвержденной приказом ФНС России от 04.07.2014 N ММВ-7-3/352@.
Согласно п. 1 ст. 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.
Пунктом 2 ст. 88 НК РФ установлено, что камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета).
Следовательно, начать камеральную проверку представленной декларации (расчета) налоговый орган может в любое время после ее получения, но в любом случае срок окончания камеральной проверки не должен превышать установленные три месяца со дня представления декларации или расчета (письмо Минфина России от 18.02.2009 N 03-02-07/1-75).
Налоговый орган вправе провести камеральную налоговую проверку в более короткий срок. Завершение такой проверки до истечения установленного трехмесячного срока нормам НК РФ не противоречит (письма Минфина РФ от 19.03.2015 N 03-07-15/14753 и ФНС России от 13.04.2015 N ЕД-4-15/6266).
Если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок (п. 3 ст. 88 НК РФ).
Если до окончания камеральной налоговой проверки налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация (расчет) в порядке, предусмотренном ст. 81 НК РФ, то камеральная налоговая проверка ранее поданной декларации (расчета) прекращается и начинается новая камеральная налоговая проверка на основе уточненной налоговой декларации (расчета).
Прекращение камеральной налоговой проверки означает прекращение всех действий налогового органа в отношении ранее поданной налоговой декларации (расчета). При этом документы (сведения), полученные налоговым органом в рамках прекращенной камеральной налоговой проверки, могут быть использованы при проведении мероприятий налогового контроля в отношении налогоплательщика (п. 9.1 ст. 88 НК РФ).
Таким образом, начало проведения камеральной проверки не запрещает налогоплательщику представить уточненную декларацию.
При этом течение предусмотренного п. 2 ст. 88 НК РФ трехмесячного срока проведения камеральной налоговой проверки по представленным уточненным налоговым декларациям (расчетам) начинает исчисляться со дня представления налогоплательщиком указанных уточненных деклараций (расчетов) (письмо ФНС России от 02.06.2014 N БС-4-11/10451).
Согласно пп. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, в частности, в случае представления уточненной налоговой декларации до момента, когда он узнал об обнаружении налоговым органом ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации налогоплательщик уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.
Как следует из вопроса, налоговый орган на данный момент не предъявлял никаких требований к организации. То есть можно говорить о том, что ошибка обнаружена организацией самостоятельно.
Следовательно, чтобы избежать штрафных санкций по ст. 122 НК РФ, организации как можно быстрее необходимо представить уточненную декларацию по Налогу, а до ее представления в обязательном порядке необходимо заплатить подлежащую доплате сумму Налога и пени, рассчитанные в соответствии с требованиями ст. 75 НК РФ (пп. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ, письмо Минфина России от 12.08.2013 N 03-02-07/1/32578).
В рассматриваемой ситуации организация, кроме указанной выше ошибки, при исчислении налоговой базы по Налогу за 2015 год также не учла реальные и документально подтвержденные расходы. Данную ошибку организация также может исправить при подаче уточненной декларации за 2015 год (абзац 2 п. 1 ст. 81 НК РФ).
Иными словами, организации необходимо в уточненной декларации за 2015 год уменьшить расходы на затраты по фиктивным договорам и одновременно увеличить расходы на документально подтвержденные затраты.
Если в результате проведенных исправлений выявится недоплата Налога, то для избежания ответственности по ст. 122 НК РФ необходимо доплатить сумму недоимки и соответствующие ей пени.
Отметим, что, по нашему мнению, организации также необходимо внести исправления в книгу учета доходов и расходов за 2015 год.

Рекомендуем ознакомиться со следующим материалом:
- Энциклопедия решений. Документальное подтверждение расходов при УСН;

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Вахромова Наталья

Ответ прошел контроль качества

28 апреля 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.