Организация применяет УСН с объектом налогообложения "доходы". Являются ли излишки по результатам инвентаризации материалов объектом налогообложения?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Стоимость излишков материалов, выявленных организацией в ходе проведения инвентаризации, включается в состав внереализационных доходов, учитываемых при УСН. Такой доход определяется на дату проведения инвентаризации и исходя из рыночной оценки выявленных материалов.

Обоснование вывода:
Согласно п. 1 ст. 346.15 НК РФ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения (далее - УСН), при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы:
- доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ;
- внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ.
В соответствии с п. 20 ст. 250 НК РФ доходы в виде стоимости излишков материально-производственных запасов и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации, признаются внереализационными доходами.
Следовательно, стоимость излишков материалов, выявленных организацией в ходе проведения инвентаризации, включается в состав внереализационных доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН.
Пункт 4 ст. 346.18 НК РФ устанавливает, что доходы, полученные в натуральной форме, учитываются по рыночным ценам, определяемым с учетом положений ст. 105.3 НК РФ.
Отметим, что положения НК РФ прямо не устанавливают порядок определения стоимости излишков имущества, выявленных при инвентаризации. При этом Минфин России приравнивает выявленные излишки к безвозмездно полученным, оценка которых производится согласно п. 8 ст. 250 НК РФ, отсылающему к ст. 105.3 НК РФ (письмо Минфина России от 20.05.2010 N 03-03-06/1/338). Смотрите также письмо Минфина России от 26.02.2015 N 03-11-06/2/9874.
В постановлении ФАС Московского округа от 11.03.2009 N КА-А40/1255-09 отмечено, что НК РФ не регулирует правила проведения инвентаризации. А значит, при признании стоимости излишков МПЗ и прочего имущества, выявленных в результате инвентаризации, в качестве внереализационных доходов (согласно ст. 250 НК РФ) основополагающими данными являются данные бухгалтерского учета*(1).
В свою очередь, пп. "а" п. 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, также установлено, что выявленный при инвентаризации излишек имущества приходуется по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации.
Таким образом, доход в виде стоимости выявленных при инвентаризации материалов учитывается организацией в размере, определенном исходя из рыночных цен этих материалов. В силу п. 1 ст. 346.17 НК РФ указанный доход определяется на дату проведения инвентаризации. Отметим, что в таком же порядке налогоплательщики, применяющие УСН, признают доход в виде стоимости материалов или иного имущества, полученного в результате демонтажа (разборки при ликвидации) основных средств (п. 13 ст. 250 НК РФ, письмо Минфина России от 31.07.2013 N 03-11-06/2/30601).
Следует учитывать, что в случае, если выявленные излишки в дальнейшем будут реализованы (к примеру, больше нет необходимости для их использования в производственной деятельности организации), то у налогоплательщика на основании ст. 249, п. 1 ст. 346.15 НК РФ вновь образуется доход, включаемый в налоговую базу по УСН, но теперь уже от реализации, определяемый исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованное имущество. На это обращает внимание и Минфин России в письмах от 24.05.2013 N 03-11-06/2/18968, от 05.07.2011 N 03-11-11/109.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Лазарева Ирина

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член МоАП Мельникова Елена

5 октября 2015 г.

*(1) Согласно ст. 6 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" организации, применяющие УСН, не освобождены от ведения бухгалтерского учета.