ИП, осуществляющий оптовую торговлю, применяет УСН с объектом обложения "доходы минус расходы". В октябре 2012 года он приобрел за 10 000 000 руб. здание, прилегающее к зданию, используемому им в предпринимательской деятельности. Сумма оплаты была перечислена с расчетного счета предпринимателя. Для этого был оформлен кредит в банке, который в настоящее время полностью досрочно погашен. ИП не планировал использовать приобретенное здание для собственных нужд, не вводил его в эксплуатацию. В январе 2013 года здание им было продано за ту же сумму за наличный расчет. В книге учета доходов и расходов за 2012 год сумма банковского кредита (10 000 000 руб.) была отражена в графе 4 "Доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы". Покупка здания в книге не отражена, поскольку оно в 2012 году не было введено в эксплуатацию. Следовало ли продажу здания отражать в книге учета доходов и расходов? Как продажу здания отразить в налоговом учете предпринимателя? Следует ли предоставлять в налоговый орган пояснения по поводу покупки и продажи здания?

Прежде всего, хотим обратить Ваше внимание, что ст. 346.15 НК РФ установлено, что налогоплательщики, применяющие УСН, при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы:

- доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ;

- внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ.

Согласно пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения не учитываются, в частности, доходы, указанные в ст. 251 НК РФ.

Согласно пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований.

Таким образом, сумма кредита, полученная налогоплательщиком, применяющим УСН, не учитывается в целях налогообложения, в Книге доходов и расходов не отражается (п. 2.4 Порядка заполнения Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (Приложение N 2 к приказу Минфина РФ от 22.10.2012 N 135н, действовал в 2012 году).

В рассматриваемой ситуации, как мы поняли, сумма полученного кредита ошибочно была отражена налогоплательщиком в составе налогооблагаемых доходов. Соответственно, в налоговый учет нужно внести необходимые изменения (ст. 54 НК РФ) - убрать лишний доход и пересчитать налог, подлежащий уплате в связи с применением УСН (далее - Налог УСН). На основании ст. 81 НК РФ у налогоплательщика также возникает право подать в инспекцию уточненную налоговую декларацию по Налогу УСН.

По поводу отражения в учете фактов приобретения и продажи здания сообщаем следующее.

Закрытый перечень расходов, которые могут быть учтены при формировании налоговой базы по Налогу УСН, приведен в п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Так, согласно пп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ для целей исчисления Налога УСН могут быть учтены и расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств (с учетом положений п.п. 3 и 4 ст. 346.16 НК РФ), а также расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на величину расходов, указанных в пп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ) (пп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

При этом квалификация и порядок признания произведенных расходов зависят от квалификации объекта, на приобретение (создание, изготовление) которого они были направлены.

Для целей главы 26.2 НК РФ в состав основных средств включаются основные средства, которые признаются амортизируемым имуществом в соответствии с главой 25 НК РФ (п. 4 ст. 346.16 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях главы 25 НК РФ признается имущество, которые находится у налогоплательщика на праве собственности, используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей. Под основными средствами в целях главы 25 НК РФ понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 40 000 рублей (п. 1 ст. 257 НК РФ). В соответствии с п. 4 ст. 259 НК РФ началом начисления амортизации объекта амортизируемого имущества определено первое число месяца, следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию.

В рассматриваемом случае налогоплательщик не планировал использовать приобретенное здание для собственных нужд, не вводил его в эксплуатацию. Соответственно, в 2012 году расходы на покупку данного здания не должны были отражаться в учете в составе расходов на приобретение основных средств.

Любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации, в налоговом учете на основании п. 3 ст. 38 НК РФ признается товаром. Поэтому в рассматриваемом случае приобретение и последующая реализация здания должны учитываться в целях налогообложения как операция по реализации товара на основании пп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Смотрите также письма Минфина России от 01.02.2008 N 03-11-04/2/25, от 20.08.2007 N 03-11-04/2/206, от 24.10.2006 N 03-11-04/2/219 и письмо УФНС России по г. Москве от 28.06.2006 N 18-11/3/56393@).

В соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, признаются по мере реализации указанных товаров.

Напомним также, что по общему правилу все расходы, указанные в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, принимаются при условии их соответствия критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ, согласно которому расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком (п. 2 ст. 346.16 НК РФ). Налогоплательщиками, применяющими УСН, расходы (так же, как и доходы) признаются после их фактической оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Как было указано выше, налогоплательщики, применяющие УСН, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ (с п. 1 ст. 346.15 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 249 НК РФ доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Датой получения доходов при исчислении налоговой базы организациями, применяющими УСН, признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод) (п. 1 ст. 346.17 НК РФ).

Таким образом, в рассматриваемом случае при исчислении налоговой базы в момент поступления денежных средств за проданное здание в учете нужно показать доход от его реализации, данный доход следует уменьшить на сумму расходов, связанных с покупкой здания (цена по которой здание куплено и расходы, связанные с такой покупкой). Если денежные средства за реализованное здание еще не поступили, отражать доход в учете не нужно.

Что касается вопроса о предоставлении в налоговый орган пояснений по поводу покупки и продажи здания, то НК РФ предоставляет налоговым органам право получать пояснения в рамках налогового контроля. Так, налоговый орган вправе в соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 31 НК РФ вызывать на основании письменного уведомления налогоплательщиков, плательщиков сборов или налоговых агентов для дачи пояснений в связи с уплатой (удержанием и перечислением) ими налогов и сборов либо в связи с налоговой проверкой, а также в иных случаях, связанных с исполнением ими законодательства о налогах и сборах. Соответственно, налоговый орган имеет право запросить у организации пояснения по вопросам покупки и продажи объекта недвижимости. Самостоятельно, без соответствующего запроса налогового органа, предоставлять в инспекцию какие-либо пояснения по рассматриваемой операции не требуется.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

профессиональный бухгалтер Лазукова Екатерина

Ответ прошел контроль качества

16 сентября 2013 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.