Покупатель внес предоплату за товар в кассу. Кассир выдал ему чек и отразил поступление денег в журнале кассира-операциониста, а старший кассир - в кассовой книге. На следующий день покупатель пришел в главный офис и просит вернуть ему аванс. ККМ находится только в салоне организации, в главном офисе, где находится старший кассир, ККМ нет. В п. 4.2 письма Минфина РФ от 30.08.1993 N 104 указано, что чеки ККМ на приобретение товара действительны только в день их выдачи покупателю. Что это означает? Как правильно оформить возврат денег из кассы? Какие записи при этом нужно делать в отчете кассира-операциониста и в кассовой книге? Какие документы необходимо оформить? Как это должно отразиться в Z-отчете? Как возврат аванса отражается в налоговом учете, если организация применяет общий режим налогообложения и если она применяет УСН?

В соответствии с п. 1 ст. 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" (далее - Закон N 54-ФЗ) все организации и индивидуальные предприниматели должны в обязательном порядке применять контрольно-кассовую технику (ККМ), включенную в Государственный реестр, при осуществлении ими наличных денежных расчетов при продаже товаров, выполнении работ или оказании услуг на территории РФ.
Отметим, что Закон N 54-ФЗ не освобождает организации и индивидуальных предпринимателей от применения контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов в случае оплаты товаров (работ, услуг) до их предоставления покупателю (письма Минфина России от 25.04.2011 N 03-03-06/1/268, УФНС России по г. Москве от 17.09.2010 N 17-15-098018, от 31.08.2009 N 17-15/091648, постановление Президиума ВАС РФ от 21.03.2006 N 13854/05).
Согласно п. 4 ст. 497 ГК РФ, покупатель до передачи товара вправе отказаться от исполнения договора розничной купли-продажи при условии возмещения продавцу необходимых расходов, понесенных в связи с совершением действий по выполнению договора.
Порядок оформления возврата денежных средств покупателю при применении ККТ будет зависеть от того, когда произошел возврат товара:
- в день покупки (до закрытия смены и снятия Z-отчета);
- не в день покупки (после того, как выручка, полученная за день, будет занесена в журнал кассира-операциониста и кассовую книгу).
Именно об этом и говорится в приведенной Вами норме - п. 4.2 Типовых правил эксплуатации ККМ при осуществлении денежных расчетов с населением, утвержденных письмом Минфина России от 30.08.1993 N 104 (далее - Правила эксплуатации ККМ).
В данной норме, как Вами справедливо отмечено, указано, что чеки ККМ на приобретение товара действительны только в день их выдачи покупателю (клиенту). При этом порядок оформления возврата денежных средств по таким чекам установлен в п. 4.2 и п. 4.3 Правил эксплуатации ККМ (смотрите также письмо УФНС России по г. Москве от 08.06.2006 N 22-12/49655). То есть, если возврат осуществляется в день покупки, следует руководствоваться приведенными нормами, после закрытия смены и снятия Z-отчета чек становится недействительным и на его основания вносить какие-либо исправления в кассовые документы нельзя. Порядок такого возврата специалисты УФНС России рассмотрели в письмах УФНС России по г. Москве от 08.06.2006 N 22-12/49655, от 02.11.2005 N 22-12/80195.
Порядок возврата денег покупателю не в день покупки регламентируется Положением Банка России от 12.10.2011 N 373-П "О порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации" (далее - Положение N 373-П).
При возврате аванса потребителю по истечении рабочего дня возврат денежных средств производится из главной кассы организации в соответствии с правилами, установленными п.п. 4.1-4.3 Положения N 373-П (письмо УФНС России по г. Москве от 08.11.2005 N 09-24/81476). Основанием возврата денег является письменное заявление покупателя с указанием его фамилии, имени, отчества, подтверждаемых удостоверяющим личность документом с приложением чека ККМ (письмо УФНС России по г. Москве от 30.07.2007 N 34-25/072141).
Для осуществления выплаты денежных средств составляется расходный кассовый ордер по форме КО-2, утвержденной постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88 (письмо УФНС России по г. Москве от 30.12.2005 N 09-24/668).
На основании этого расходного кассового ордера кассир должен осуществить запись в кассовую книгу. Затем, кассир сверяет данные, содержащиеся в кассовой книге, с данными кассовых документов, выводит в кассовой книге сумму остатка наличных денег на конец рабочего дня и проставляет подпись (п. 5.2-5.3 Положения N 373-П).
Поскольку данная операция не затрагивает операционную кассу (деньги выдаются не из ящика ККТ), она не влечет необходимость внесения записи (о возврате) в Журнал кассира-операциониста (форма КМ-4, утвержденная постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1998 N 132). Такой вывод можно сделать из письма УФНС России по г. Москве от 09.07.2008 N 22-12/066519@. Не возникает необходимости и каким-либо образом корректировать Z-отчет.

Общая система налогообложения

Согласно п. 1 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из следующих дат:
1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
В соответствии с п. 1 ст. 154 НК РФ при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.
Следовательно, в момент получения авансового платежа организация должна была исчислить со всей его суммы НДС.
Согласно п. 5 ст. 171 НК РФ суммы НДС, исчисленные из полученной оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих товаров, могут быть приняты к вычету в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей при условии их уплаты в бюджет.
Таким образом, в рассматриваемом случае организация вправе принять к вычету НДС, ранее исчисленный с суммы предварительной оплаты (частичной оплаты), в случае одновременного выполнения следующих условий:
- осуществлен возврат авансовых платежей покупателю;
- данная операция отражена в учете;
- НДС, исчисленный при получении предварительной оплаты, был уплачен в бюджет (смотрите, например, письма ФНС России от 24.05.2010 N ШС-37-3/2447, УФНС России по г. Москве от 14.03.2007 N 19-11/022386).
На налог на прибыль возврат аванса никак не повлияет.

УСН

В соответствии со ст. 346.15 НК РФ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы:
- доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ;
- внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ.
Статьей 249 НК РФ определено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных и выручка от реализации имущественных прав. При этом выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.
Для "упрощенцев" согласно п. 1 ст. 346.17 НК РФ датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).
В соответствии с абзацем третьим п. 1 ст. 346.17 НК РФ в случае возврата налогоплательщиком сумм, ранее полученных в счет предварительной оплаты поставки товаров, выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав, на сумму возврата уменьшаются доходы того налогового (отчетного) периода, в котором произведен возврат.
Статьей 346.24 НК РФ установлено, что налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, утвержденной приказом Минфина России от 31.12.2008 N 154н (далее - Книга учета доходов и расходов).
Поэтому на дату поступления в кассу предоплаты за товар необходимо было отразить доход в графе 4 раздела I (доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы) Книги учета доходов и расходов, а на дату возврата аванса - в графе 4 раздела I (доходы, учитываемые при исчислении налоговой базы) данную сумму отразить со знаком "минус".

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Лазукова Екатерина

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Барсегян Артем

7 ноября 2012 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.