ООО хотело бы заключить договор аренды транспортного средства с экипажем с генеральным директором (водитель и арендодатель - сам генеральный директор). Какие расходы по указанному договору и на основании каких документов организация может учесть в целях определения налогооблагаемой базы по УСН (объект налогообложения - "доходы минус расходы")?

По договору аренды (фрахтования на время) транспортного средства с экипажем арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование и оказывает своими силами услуги по управлению им и по его технической эксплуатации (ст. 632 ГК РФ).
Арендодатель в течение всего срока договора аренды транспортного средства с экипажем обязан поддерживать надлежащее состояние сданного в аренду транспортного средства, включая осуществление текущего и капитального ремонта и предоставление необходимых принадлежностей (ст. 634 ГК РФ).
Если иное не предусмотрено договором аренды транспортного средства с экипажем, арендатор несет расходы, возникающие в связи с коммерческой эксплуатацией транспортного средства, в том числе расходы на оплату топлива и других расходуемых в процессе эксплуатации материалов и на оплату сборов (ст. 636 ГК РФ).
Поскольку договор аренды транспортного средства с экипажем предусматривает как передачу права по владению и пользованию автомобилем, так и услуги по его управлению и технической эксплуатации, во избежание претензий налоговых органов в договоре или дополнительном соглашении к нему целесообразно предусмотреть сумму вознаграждения за аренду автомобиля и сумму вознаграждения за услуги по его управлению и технической эксплуатации (письмо УМНС РФ по г. Москве от 13.09.2002 N 28-11/42716).

Расходы по договору аренды транспортного средства с экипажем

В целях формирования налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, предусмотрен закрытый перечень расходов (п. 1 ст. 346.16 НК РФ). При этом расходы принимаются к учету при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ (п. 2 ст. 316.16 НК РФ). Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходы должны быть:
- обоснованы (экономически оправданы);
- документально подтверждены;
- направлены на получение дохода.
Применительно к рассматриваемой ситуации при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, могут быть учтены, например:
- платежи по договору аренды транспортного средства с экипажем - на основании пп. 4 п. 1 ст. 346.16 НК РФ;
- расходы на ГСМ - на основании пп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ (письма Минфина России от 20.11.2006 N 03-11-05/250, от 20.11.2006 N 03-11-05/251) либо на основании пп. 12 п. 1 ст. 346.16 НК РФ (письмо Минфина России от 01.02.2006 N 03-11-04/2/24);
- расходы на мойку, стоянку и прочие расходы, связанные с содержанием арендованного автомобиля на основании пп. 12 п. 1 ст. 346.16 НК РФ (дополнительно смотрите письмо УФНС России по г. Москве от 12.10.2006 N 18-12/3/89558@). При этом условиями договора аренды транспортного средства с экипажем должно быть предусмотрено, что расходы, возникающие в связи с коммерческой эксплуатацией транспортного средства, несет арендатор (письмо Минфина России от 01.12.2009 N 03-03-06/1/780).
Что касается расходов, связанных с приобретением запчастей и ремонтом автомобиля, на наш взгляд, они не могут быть учтены при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, поскольку согласно ст. 634 ГК РФ обязанность по поддержанию надлежащего состояния сданного в аренду транспортного средства, включая осуществление текущего и капитального ремонта и предоставление необходимых принадлежностей, лежит на арендодателе (дополнительно смотрите постановления ФАС Московского округа от 20.01.2009 N КГ-А40/12869-08, ФАС Поволжского округа от 29.05.2007 N А65-14463/2006, ФАС Волго-Вятского округа от 27.08.2003 N Ф09-2697/03АК).

Документальное оформление расходов

Передача транспортного средства от арендодателя к арендатору оформляется актом приемки-передачи автомобиля.
В общем случае акт, подтверждающий предоставление услуг аренды, составлять не обязательно. Ежемесячного составления актов оказанных услуг по договору аренды (субаренды) для целей документального подтверждения расходов в виде арендных платежей, если иное не вытекает из условий договора, не требуется (смотрите, например, письма Минфина России от 04.04.2012 N 03-03-06/1/180, от 16.11.2011 N 03-03-06/1/763, от 06.10.2008 N 03-03-06/1/559, от 09.11.2006 N 03-03-04/1/742, от 30.04.2004 N 04-02-05/1/33, УФНС России по г. Москве от 30.06.2008 N 20-12/061162, от 26.03.2007 N 20-12/027737, письмо ФНС России от 05.09.2005 N 02-1-07/81). При этом если стороны все же пожелают подтвердить факт оказания услуг аренды, то они вправе составлять акт с той периодичностью, которую установят в договоре.
В то же время, поскольку наряду с услугами по аренде в рассматриваемой ситуации оказываются и услуги по управлению транспортным средством и его технической эксплуатации, считаем целесообразным оформлять акт оказанных услуг.
Как следует из письма Минфина России от 01.12.2009 N 03-03-06/1/780, для подтверждения расходов арендатора по договору аренды транспортного средства с экипажем необходимо наличие непосредственно договора аренды, платежных документов на перечисление ежемесячных арендных платежей, а также документов, подтверждающих факт оказания услуг по управлению транспортным средством, например акта приема-передачи услуг.
Расходы на ГСМ учитываются на основании документов, подтверждающих факт их оплаты, а также на основании путевых листов (письма Минфина России от 25.08.2009 N 03-03-06/2/161, от 20.02.2006 N 03-03-04/1/129, от 16.03.2006 N 03-03-04/2/77, от 01.08.2005 N 03-03-04/1/117, письмо УФНС России по г. Москве от 07.07.2008 N 20-12/064123.2). При этом путевые листы не только обосновывают расходы на ГСМ, но и в целом подтверждают экономическую обоснованность и производственную направленность всех затрат, связанных с использованием арендованного автотранспорта.
Формы путевых листов для автотранспортных предприятий утверждены постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте". Остальные организации могут разработать свою форму путевого листа, содержащего необходимые реквизиты первичного учетного документа в соответствии с п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (письма Минфина России от 07.04.2006 N 03-03-04/1/327, от 16.03.2006 N 03-03-04/2/77, от 20.02.2006 N 03-03-04/1/129, от 20.09.2005 N 03-03-04/1/214, от 01.08.2005 N 03-03-04/1/117). Кроме того, при самостоятельной разработке организацией путевого листа можно воспользоваться приказом Минтранса РФ от 18.09.2008 N 152 "Об утверждении обязательных реквизитов и порядка заполнения путевых листов" (далее - Приказ N 152).
Минфин России в письмах от 07.04.2006 N 03-03-04/1/327, от 16.03.2006 N 03-03-04/2/77, от 03.02.2006 N 03-03-04/2/23 указал, что путевые листы могут составляться не каждый день, а раз в неделю, в месяц. Главное, чтобы путевой лист, составленный с такой периодичностью, мог подтверждать расход ГСМ. В пункте 10 Приказа N 152 установлено, что путевой лист оформляется на один день или срок, не превышающий одного месяца.
Что касается прочих расходов, возникающих в связи с коммерческой эксплуатацией транспортного средства (оплата за стоянку, мойку и т.д.), то документами, подтверждающими эти расходы, могут выступать:
- договоры;
- акты об оказании услуг (выполнении работ);
- документы, подтверждающие факт оплаты приобретенных услуг (работ) (платежные поручения, чеки ККТ, и др.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Вахромова Наталья

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Игнатьев Дмитрий

3 октября 2012 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.