Организация применяет УСН с объектом "доходы минус расходы". Она перечисляла авансовые платежи по УСН за I, II и III кварталы 2010 года. Теперь по итогам календарного года сумма единого налога по году оказывается меньше минимального налога. Следовательно, организация должна оплатить по итогам года 1% от выручки. Что делать с суммами уплаченных авансовых платежей? Декларация по УСН должна быть предоставлена в срок до 31 марта, а в какой срок должен быть уплачен минимальный налог?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
При уплате налогоплательщиком минимального налога, исчисленного по итогам налогового периода, суммы уплаченных авансовых платежей по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, могут быть зачтены в счет предстоящих авансовых платежей либо возвращены организации в порядке, предусмотренном ст. 78 НК РФ.
По нашему мнению, учитывая сложившуюся судебную практику, суммы уплаченных авансовых платежей по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, могут быть зачтены в счет погашения задолженности начисленного по итогам налогового периода минимального налога.
Однако в данном случае организации нужно быть готовой отстаивать свою позицию в суде, поскольку налоговые органы не разделяют эту точку зрения и настаивают на уплате минимального налога в установленный НК РФ срок.
Срок уплаты минимального налога установлен для налогоплательщиков-организаций не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Обоснование вывода:
Налоговым периодом по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, признается календарный год, а отчетными периодами - I квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
Согласно п. 4 ст. 346.21 НК РФ налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по налогу, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, уменьшенных на величину расходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания, соответственно, I квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее исчисленных сумм авансовых платежей по налогу.
В соответствии с п. 5 ст. 346.21 НК РФ ранее исчисленные суммы авансовых платежей по налогу засчитываются при исчислении сумм авансовых платежей по налогу за отчетный период и суммы налога за налоговый период.
В случае, если за налоговый период сумма исчисленного в общем порядке налога меньше суммы исчисленного минимального налога, налогоплательщики, применяющие УСН с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, обязаны уплатить минимальный налог (абзац 3 п. 6 ст. 346.18 НК РФ, смотрите также разъяснения, данные ФНС России в письме от 14.07.2010 N ШС-37-3/6701@).
Согласно абзацу 2 п. 6 ст. 346.18 НК РФ сумма минимального налога исчисляется за налоговый период в размере 1% налоговой базы, которой являются доходы, определяемые в соответствии со ст. 346.15 НК РФ.
Сумму разницы между суммой уплаченного минимального налога и суммой налога, исчисленного в общем порядке, налогоплательщик имеет право в следующие налоговые периоды включить в расходы при исчислении налоговой базы, в том числе увеличить сумму убытков, которые могут быть перенесены на будущее в соответствии с положениями п. 7 ст. 346.18 НК РФ (смотрите письма Минфина России от 12.11.2010 N 03-11-06/2/176, от 07.09.2010 N 03-11-06/3/125, от 15.06.2010 N 03-11-06/2/92 и другие).
Минимальный налог уплачивается по итогам налогового периода не позднее срока, установленного для подачи налоговой декларации за соответствующий налоговый период (п. 7 ст. 346.21 НК РФ).
Согласно п. 1 ст. 346.23 НК РФ налоговая декларация по итогам налогового периода представляется налогоплательщиками-организациями не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Следовательно, налогоплательщики-организации обязаны уплатить минимальный налог по итогам налогового периода не позднее 31 марта, следующего за истекшим налоговым периодом.
По мнению налоговых органов, переплата в сумме авансовых платежей по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, уплаченных за предыдущие отчетные периоды, подлежит возврату организации либо зачету в счет уплаты сумм авансовых платежей по налогу, подлежащих уплате за последующие отчетные периоды согласно ст. 78 НК РФ (смотрите, например, письмо УФНС России по г. Москве от 15.01.2007 N 18-11/3/02093@).
Однако Президиум ВАС РФ в постановлении от 01.09.2005 N 5767/05 указал, что минимальный налог является налогом, уплачиваемым в связи с применением УСН, размер которого определяется по результатам хозяйственной деятельности организаций за налоговый период, независимо от порядка исчисления налога. Следовательно, по итогам налогового периода налогоплательщик уплачивает налог, исчисленный по правилам, предусмотренным ст. 346.21 НК РФ (или п. 6 ст. 346.18 НК РФ - для минимального налога) с учетом внесенных в этом налоговом периоде авансовых платежей.
Многочисленные арбитражные суды также подтверждают правомерность зачета авансовых платежей по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в счет минимального налога.
Суды разъясняют, что минимальный налог является не дополнительным налогом помимо налога, уплачиваемого при применении УСН, а, по существу, лишь формой этого налога, поэтому возникшая переплата по авансовым платежам впоследствии должна быть зачтена в счет погашения задолженности по начисленному минимальному налогу (смотрите, например, постановления ФАС Уральского округа от 02.06.2009 N Ф09-3456/09-С2, от 16.03.2009 N Ф09-1207/09-С3, от 27.11.2008 N Ф09-8879/08-С3, ФАС Московского округа от 30.11.2009 N КА-А40/12676-09-П, от 07.09.2007 N КА-А40/9034-07 и другие).
Минфин России в письме от 21.09.2007 N 03-11-04/2/231 согласился с мнением Президиума ВАС РФ, изложенном в постановлении от 01.09.2005 N 5767/05 о том, что сумма минимального налога, подлежащая уплате в бюджет, может быть уменьшена на суммы авансовых платежей по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН.
Однако специалисты финансового ведомства считают, что авансовые платежи по налогу можно учесть при исчислении суммы минимального налога только при проведении процедуры зачета в порядке, предусмотренном ст. 78 НК РФ (письмо Минфина России от 19.01.2010 N 03-11-06/2/4).
Согласно п. 5 ст. 78 НК РФ налогоплательщик вправе представить в налоговый орган письменное заявление о зачете суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки.
В этом случае решение налогового органа о зачете принимается в течение 10 дней со дня получения указанного заявления налогоплательщика или со дня подписания налоговым органом и этим налогоплательщиком акта совместной сверки уплаченных им налогов, если такая совместная сверка проводилась.
Обязанность налогоплательщика по уплате налога считается исполненной со дня вынесения налоговым органом решения о зачете сумм излишне уплаченных налогов (пп. 4 п. 3 ст. 45 НК РФ).
Суммы авансовых платежей также могут быть возвращены организации в порядке, предусмотренном ст. 78 НК РФ.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Башкирова Ираида

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Мельникова Елена

12 января 2011 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.