ИП (УСН, 6%) арендует парк-отель. На территории парк-отель имеются коттеджи: - отдельно стоящий коттедж с кухней; - отдельно стоящий коттедж с кухней и сауной; - отдельно стоящий коттедж с сауной; - отдельно стоящие коттеджи на несколько номеров без кухни. Номерам в нескольких коттеджах присвоена категория "четыре звезды". На территории парк-отеля имеется ресепшен, где происходит прием гостей и продажа сопутствующих товаров. Коттедж с сауной сдается в почасовую аренду и на более длительные сроки. 1. Чем отличается оказание услуг проживания от оказания услуг аренды? 2. Какие помещения ИП может сдавать в аренду, а не оказывать услуги проживания в гостинице? Может ли ИП применить патентную систему налогообложения? 3) Как ИП должен квалифицировать оказание услуг в коттеджах с сауной: - почасовая аренда - это аренда или услуги бани; - посуточная аренда - это аренда или услуги проживания?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

В отношении данного вида деятельности нецелесообразно применять спецрежим в виде ПСН. Оказание услуг в коттеджах с сауной необходимо классифицировать в зависимости от содержания договора.

Обоснование позиции:

Подпунктом 19 п. 2 ст. 346.43 НК РФ предусмотрено, что можно перевести на патент сдачу в аренду (наем) собственных или арендованных жилых помещений, а также сдачу в аренду собственных или арендованных нежилых помещений (включая выставочные залы, складские помещения), земельных участков.

Из данной формулировки видно, что патент в отношении жилых помещений можно взять как при их аренде, так и найме, учитывая, что это с точки зрения гражданского законодательства разные услуги.

Услуги аренды предоставляются в соответствии с главой. 34 ГК РФ, а найма жилого помещения главой 35 ГК РФ.

В отношении предоставления жилого помещения эти договоры не содержат принципиальных различий. Хотя аренда может подразумевать не только проживание, если такое ограничение не установил арендодатель.

Оба вида договора не содержат ограничений по сроку проживания. Но надо иметь в виду следующее.

Объектом договора найма жилого помещения может быть изолированное жилое помещение, пригодное для постоянного проживания (квартира, жилой дом, часть квартиры или жилого дома).

Отметим, что в НК РФ не разъясняется, что такое жилое помещение. Поэтому в соответствии с п. 1 ст. 11 НК РФ можно прибегнуть к п. 2 ст. 15 ЖК РФ, где сказано, что жилым помещением признается изолированное помещение, которое является недвижимым имуществом и пригодно для постоянного проживания граждан.

По крайней мере, в нескольких нормах гражданского законодательства подчеркивается, что жилое помещение должно быть пригодно для постоянного проживания (независимо от того, как оно используется фактически), иначе его нельзя признать жилым, а, например, коммерческой недвижимостью, используемой для различных целей (смотрите также ст. 141.4 ГК РФ).

При этом не поясняется, что следует понимать именно под постоянным проживанием, то есть этот термин необходимо использовать в общепринятом смысле.

Из пункта 2 ст. 15 ЖК РФ можно сделать косвенный вывод, что под возможностью постоянного проживания понимается соответствие санитарным и техническим правилам и нормам, иным требованиям законодательства.

Существенно то, что только в жилом помещении можно зарегистрироваться для проживания (во всяком случае должна существовать такая возможность).

Также согласно п. 1 ст. 17 ЖК РФ жилое помещение предназначено для проживания граждан.

В пункте 39 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 02.07.2009 N 14 "О некоторых вопросах, возникших в судебной практике при применении Жилищного кодекса Российской Федерации" указано, что под использованием жилого помещения не по назначению исходя из положений ч. 1 3 ст. 17 ЖК РФ следует понимать использование жилого помещения не для проживания граждан, а для иных целей (например, использование его для офисов, складов, размещения промышленных производств, содержания и разведения животных), то есть фактическое превращение жилого помещения в нежилое.

В то же время арбитры предлагают учитывать, что законом (ч. 2 ст. 17 ЖК РФ) допускается использование жилого помещения для осуществления профессиональной деятельности (например, научной, творческой, адвокатской и др.) или индивидуальной предпринимательской деятельности без перевода его в нежилое гражданами, проживающими в нем на законных основаниях.

Отсюда можно сделать вывод, что жилое помещение, даже если помещение имеет такой статус, не может использоваться в предпринимательских целях гражданами, не имеющими в нем регистрации.

Требования к жилым помещениям приведены в Положении о признании помещения жилым помещением, жилого помещения непригодным для проживания, многоквартирного дома аварийным и подлежащим сносу или реконструкции, садового дома жилым домом и жилого дома садовым домом, утвержденном постановлением Правительства РФ от 28.01.2006 N 47.

В частности, в п. 9 этого положения указано, что жилые помещения должны располагаться преимущественно в домах, расположенных в жилой зоне в соответствии с градостроительным зонированием, а также в границах территории ведения гражданами садоводства или огородничества для собственных нужд.

Там же приводится ряд других требований к жилому помещению (смотрите также постановление Главного государственного санитарного врача РФ от 28.01.2021 N 2 "Об утверждении санитарных правил и норм СанПиН 1.2.3685-21 "Гигиенические нормативы и требования к обеспечению безопасности и (или) безвредности для человека факторов среды обитания").

Исходя из изложенного можно сделать вывод, что указанные помещения (коттеджи) не могут быть сданы предпринимателем в рамках обложения специальным режимом в виде ПСН именно как жилые помещения.

В то же время такие помещения могут сдаваться в аренду в качестве нежилых помещений (подчеркнем, именно в аренду, о найме нежилого помещения не может идти речи).

Необходимо иметь в виду, что при этом у предпринимателя в ЕГРИП должен быть указан код 68.20.29 "Аренда и управление собственным или арендованным прочим нежилым недвижимым имуществом" ОКВЭД ОК 029-2014 (КДЕС Ред. 2). Общероссийский классификатор видов экономической деятельности", утвержденного приказом Росстандарта от 31.01.2014 N 14-ст.

Но отметим, что для применения данного кода имеется в виду аренда обычно на ежемесячной или ежегодной основе.

О кратковременном проживании (а именно таковым следует считать почасовое или посуточное проживание) говорится в отношении другого кода ОКВЭД, а именно: 55 "Деятельность по предоставлению мест для временного проживания".

Но в этом случае заключается не договор аренды нежилого помещения, а договор гостиничных услуг. Он также не подпадает под действие подп. 19 п. 2 ст. 346.43 НК РФ.

Гостиничные услуги - комплекс услуг по предоставлению физическим лицам средства размещения и иных услуг, предусмотренных Правилами предоставления гостиничных услуг в РФ, утвержденными постановлением Правительства РФ от 18.11.2020 N 1853, которые предоставляются индивидуальными предпринимателями и юридическими лицами.

Состав услуг, входящих в гостиничные услуги, определяется требованиями, установленными Положением о классификации гостиниц, утверждаемым в соответствии с ч. 7 ст. 5 Федерального закона от 24.11.1996 N 132-ФЗ "Об основах туристской деятельности в Российской Федерации", в зависимости от вида и категории гостиницы (п. 2 Правил предоставления гостиничных услуг в Российской Федерации).

При этом в перечень дополнительных услуг входят: обеспечение питанием и напитками, предоставление автостоянки, услуги прачечной, библиотеки, плавательных бассейнов и тренажерных залов, комнат отдыха и развлечений, а также предоставление конференц-залов и залов для совещаний.

Также дополнительные услуги гостиниц в том числе могут включать в себя и услуги на обслуживание в барах и ресторанах, на обслуживание в номере и пользование рекреационно-оздоровительными объектами.

Отсюда мы можем сделать вывод, что предоставление в пользование указанных в вопросе помещений (независимо от наполнения номера) не может облагаться налогами в рамках ПСН, должны применяться другие режимы налогообложения.

Данное мнение является экспертным, разъяснений контролирующих органов и арбитражной практики по данной проблеме нет, но другой подход, по нашему мнению, может быть очень рискованным.

Что касается оказания услуг в коттеджах с сауной, то, по нашему мнению, квалификация данных услуг может зависеть от того, в какой форме заключен договор (неважно, часовая продолжительность данных услуг или суточная).

Если предметом договора является кратковременное проживание, в котором в качестве дополнительной услуги указано пользование сауной, то, исходя из изложенного выше, это договор гостиничных услуг.

Если согласно договору предоставляются услуги именно сауны, а помещение предоставляется для кратковременного использования именно в связи с оказанием таких услуг, то, по нашему мнению, договор можно считать именно договором о предоставлении услуг сауны (бытовые услуги) (код ОКВЭД 96.04), а договором о предоставлении гостиничных услуг он не является. 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Подкопаев Михаил 

Ответ прошел контроль качества 

11 сентября 2023 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.