Физическое лицо встало на учет в качестве ИП в мае 2022 года (ОСН). ИП без работников получил патент со сроком действия с 01.06.2022. До начала действия патента выручки не было. В 2023 году ИП получил патент со сроком действия с 9 августа, до этого времени применял ОСН. После начала действия патента в конце августа 2023 года ИП погасил задолженность по фиксированным страховым взносам прошлого года, а также 1%. Данная задолженность не перекрывалась на ЕНС инспекцией другими платежами. Имеет ли ИП право в этом случае распределить уплаченные взносы между ПСН и ОСН по окончании 9 месяцев? Можно ли принять к учету в расходы на ОСН часть уплаченных взносов прошлого года, если учесть, что большую часть времени в 2022 году ИП был на патенте?

ИП - плательщики НДФЛ (применяющие ОСН) по итогам первого квартала, полугодия, девяти месяцев исчисляют сумму авансовых платежей исходя из ставки НДФЛ, фактически полученных доходов, профессиональных и стандартных налоговых вычетов, а также с учетом ранее исчисленных сумм авансовых платежей (п. 7 ст. 227 НК РФ).

ИП имеют право на получение профессионального налогового вычета в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения прибыли (п. 1 ст. 221 НК РФ).

В целях ст. 221 НК РФ к расходам налогоплательщика относятся также суммы страховых взносов, начисленные либо уплаченные им за соответствующий период в установленном законодательством РФ порядке.

Если ИП признает расходы кассовым методом, то страховые взносы, уплаченные в августе 2023 года, можно учесть в соответствующей части при исчислении НДФЛ за 2023 год. Смотрите дополнительно Коммерсант на ОСНО: о заполнении КУДиР (О.В. Давыдова, журнал "Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение", N 8, август 2019 г.).

Таким образом, суммы расходов ИП на уплату фиксированных страховых взносов (включая 1% с дохода, превышающего 300 000 руб.), произведенных им в текущем налоговом периоде, включаются в состав профессионального налогового вычета по НДФЛ этого налогового периода (письма Минфина России от 22.12.2016 N 03-04-05/77338, от 31.10.2016 N 03-04-09/63484, от 10.04.2017 N 03-04-05/21144).

Сумму патентного налога за налоговые периоды 2023 года можно уменьшить на суммы страховых взносов, определяемые в соответствии со ст. 430 НК РФ, уплаченные после 31.12.2022 за расчетные периоды, предшествующие 2023 году (п. 1.2 ст. 346.51 НК РФ).

При получении патента на срок до шести месяцев налог должен быть уплачен в размере полной суммы не позднее срока окончания действия патента (подп. 1 п. 2 ст. 346.51 НК РФ).

Считаем, что страховые взносы за 2022 год, уплаченные в августе 2023 года, можно учесть при определении величины обязательств по НДФЛ за 2023 год и "патентного" налога по патенту, полученному 09.08.2023.

В письмах Минфина России от 26.01.2018 N 03-11-11/4433, от 04.12.2017 N 03-11-12/80191 указано: распределение расходов ИП между видами предпринимательской деятельности, облагаемыми в рамках ОСН, и иными налоговыми режимами следует осуществлять в порядке, предусмотренном главой 25 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Соответственно, расходы ИП, применяющего ОСН и ПСН, которые не могут быть непосредственно отнесены к деятельности, облагаемой в рамках одного из указанных налоговых режимов, могут быть распределены между видами деятельности в порядке, установленном п. 1 ст. 272 НК РФ.

Поскольку налоговая база по НДФЛ определяется нарастающим итогом, считаем, что и расходы распределяются между видами деятельности по отчетным (налоговым) периодам нарастающим итогом с начала года (смотрите по аналогии письма Минфина России от 25.08.2005 N 03-11-04/3/65, от 18.03.2009 N 03-03-06/4/17).

В связи с этим полагаем, что ИП, совмещающий ОСН и ПСН, по итогам 9 месяцев 2023 года может распределить уплаченные в августе страховые взносы пропорционально полученным за 9 месяцев 2023 года доходам в рамках обоих систем налогообложения. Другими словами, ИП вправе принять к учету в расходы на ОСН часть уплаченных взносов прошлого года (пропорционально доле дохода от ОСН в общей величине фактически полученных доходов за 9 месяцев 2023 года).

При этом считаем, что по итогам 2023 года страховые взносы следует распределить еще раз пропорционально доходам, полученным в рамках ОСН и ПСН за весь 2023 год. В итоге при исчислении НДФЛ за 2023 год должна быть учтена часть страховых взносов, определенных пропорционально доле дохода от ОСН в общей сумме фактических доходов за 2023 год. На оставшуюся часть уплаченных страховых взносов можно уменьшить патентный налог.

Обратите внимание: ответ содержит экспертное мнение, официальных разъяснений по ситуациям, полностью аналогичным рассматриваемой, обнаружить не удалось. Во избежание налоговых рисков налогоплательщик может на основании п. 1 ст. 34.2 НК РФ и п. 1, п. 2 ст. 21 НК РФ обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета организации за получением письменных разъяснений по данному вопросу. 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Давыдова Ольга 

Ответ прошел контроль качества 

31 августа 2023 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной устной консультации, оказанной в рамках услуги Советы экспертов. Проверки, налоги, право.