ИП (УСН, доходы) купил дом в Удмуртской Республике, там же прописался и перерегистрировал свой бизнес в налоговой инспекции по месту прописки. В Удмуртской Республике ставка налога по УСН с объектом налогообложения "доходы" составляет 1%. Будет ли действовать эта же ставка (1%) после перерегистрации, учитывая, что ИП уже был зарегистрирован ранее, но не в Удмуртской Республике? ИП на сегодняшний день продал часть недвижимого имущества, которое использовалось в коммерческой деятельности до перерегистрации своего бизнеса (то есть сейчас ставка налога 6%). Может ли он уплачивать налог по ставке 1% после перерегистрации своего бизнеса уже в Удмуртской Республике?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

ИП вправе применить налоговую ставку по УСН в размере 1%, действующую на территории Удмуртской Республики на последний день налогового (отчетного) периода.

Если реализация недвижимости и перерегистрация ИП будут осуществлены в одном отчетном периоде, то ИП может рассчитать налог по УСН при продаже имущества исходя из пониженной налоговой ставки. 

Обоснование вывода:

Согласно ст. 346.19 НК РФ налоговым периодом по упрощенной системе налогообложения признается календарный год, а отчетными периодами - первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

В соответствии с п. 3 ст. 346.21 НК РФ налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по налогу исходя из налоговой ставки и фактически полученных доходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее исчисленных сумм авансовых платежей по налогу.

Ранее исчисленные суммы авансовых платежей по налогу засчитываются при исчислении сумм авансовых платежей по налогу за отчетный период и суммы налога за налоговый период (п. 5 ст. 346.21 НК РФ).

На основании п. 6 ст. 346.21 и подп. 2 п. 1 ст. 346.23 НК РФ уплата налога и авансовых платежей по налогу, уплачиваемому при применении УСН, а также представление деклараций производятся по месту жительства ИП независимо от того, что ИП может получать доходы в другом субъекте РФ (письма Минфина России от 27.07.2018 N 03-11-11/53003, от 14.03.2013 N 03-04-05/8-216, от 16.10.2012 N 03-11-11/309, УФНС России по г. Москве от 09.04.2010 N 20-14/2/037613). При этом индивидуальному предпринимателю следует применять ту ставку налога, которая принята в том регионе, в котором он поставлен на учет, независимо от места, в котором фактически получены доходы (для случая, если в субъекте осуществления деятельности предусмотрена льготная ставка налога).

В ст. 346.20 НК РФ указано на допустимость и законность установления и, соответственно, применения налогоплательщиками при расчете налоговой базы дифференцированных налоговых ставок и/или использование права на налоговые каникулы, если субъект РФ своим законом установил это (смотрите также материал: Налоговые каникулы для индивидуальных предпринимателей по субъектам Российской Федерации (подготовлено экспертами компании ГАРАНТ)).

В настоящий момент в НК РФ отсутствуют положения, регулирующие порядок расчета авансовых платежей при смене места жительства ИП в течение налогового периода на регион, где установлена пониженная налоговая ставка.

Согласно информации Минфина России от 30.09.2021 "Основные направления бюджетной, налоговой и таможенно-тарифной политики на 2022 год и на плановый период 2023 и 2024 годов" в числе мер налоговой политики по специальным налоговым режимам значится уточнение порядка исчисления налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, при смене места нахождения организации (места жительства индивидуального предпринимателя) в случае, когда одним из субъектов Российской Федерации установлена пониженная налоговая ставка. Данная мера направлена на устранение неопределенности в части порядка расчета суммы налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, при смене места нахождения организации (места жительства индивидуального предпринимателя) в течение налогового периода в случае, когда одним из субъектов РФ установлена пониженная налоговая ставка (ввиду отсутствия положений, регулирующих такой порядок, в действующей редакции главы 26.2 НК РФ).

Минфином России даются следующие разъяснения в части применения налоговой ставки при изменении места нахождения налогоплательщика: если в субъектах РФ установлены разные ставки налога, ИП следует применять ту ставку, которая действует на последний день налогового периода, за который подается в налоговый орган налоговая декларация по налогу (смотрите письма Минфина России от 09.03.2016 N 03-11-11/13037, от 18.07.2012 N 03-11-06/2/88, от 09.07.2012 N 03-11-06/2/86).

Налоговая декларация в указанном случае должна подаваться в налоговый орган по новому месту нахождения налогоплательщика. Ранее исчисленные суммы авансовых платежей по налогу засчитываются при исчислении сумм авансовых платежей по налогу за отчетный период и суммы налога за налоговый период.

С учетом имеющихся разъяснений можно сделать вывод, что если ставка налога для ИП в новом регионе окажется ниже, чем в регионе по прежнему месту жительства, то ИП вправе применять пониженную ставку к налоговой базе с начала года, в котором он осуществил переезд.

Однако в письме Минфина России от 09.03.2016 N 03-11-11/13037 указано, что перерасчет суммы авансового платежа по налогу, уплаченному до снятия с учета в налоговых органах одного субъекта РФ при постановке на учет в налоговых органах другого субъекта РФ, законодательством о налогах и сборах не предусмотрен.

Таким образом, авансовые платежи, уплаченные до переезда, не пересчитываются, но используются при определении суммы итогового налога к уплате.

На официальном сайте ФНС России представлены следующие разъяснения:

ИП, применяющий УСН, в случае изменения в течение календарного года места жительства в результате переезда из одного региона в другой регион с разными налоговыми ставками):

1) исчисляет сумму налога (авансового платежа) - исходя из действующей к применению в субъекте РФ (субъект РФ соответствует месту жительства ИП) налоговой ставки на последний день налогового (отчетного) периода, а также с учетом ранее исчисленных и уплаченных сумм авансовых платежей, которые при этом не пересчитываются;

2) уплачивает исчисленную сумму налога (авансового платежа) - в налоговый орган субъекта РФ (субъект РФ соответствует месту жительства ИП);

3) представляет налоговую декларацию по итогу налогового периода (календарного года) - в налоговый орган субъекта РФ (субъект РФ соответствует месту жительства ИП) (Вопрос: Если индивидуальный предприниматель, применяющий упрощенную систему налогообложения, сменил регион места жительства в текущем календарном году, то какой порядок исчисления им сумм авансовых платежей и налога за год, если налоговые ставки в прежнем и новом регионах различаются? (официальный сайт ФНС России, раздел "Часто задаваемые вопросы", октябрь 2021 г.)).

Согласно п. 1 ст. 346.18 НК РФ если объектом налогообложения при УСН являются доходы, налоговой базой признается денежное выражение таких доходов.

Налоговая ставка составляет 6%, если иное не установлено пп. 1, 1.1, 3 и 4 ст. 346.20 НК РФ.

При этом законодательные (представительные) органы власти субъектов РФ вправе установить ставку от 1% до 5% для налогоплательщиков, применяющих УСН с объектом налогообложения "доходы", а в случаях, предусмотренных пунктами 3 и 4 ст. 346.20 НК РФ, - 0% (если иное не установлено пунктами 1.1 и 2.1 ст. 346.20 НК РФ).

Так, на территории Удмуртской Республики применяются налоговые ставки, установленные законом от 29.11.2017 N 66-РЗ "Об установлении налоговых ставок налогоплательщикам при применении упрощенной системы налогообложения" (далее - Закон N 66-РЗ).

В силу п. 1 ч. 1 ст. 1.2 Закона N 66-РЗ для ИП, впервые зарегистрированных на территории Удмуртской Республики в 2020-2023 годах в связи с переменой ими места жительства, налоговые ставки установлены в следующих размерах (в случае, если объектом налогообложения являются доходы):

• 1% - в течение налогового периода, в котором налогоплательщик впервые зарегистрировался на территории Удмуртской Республики, и
• 3% - в течение следующего налогового периода.

Никаких дополнительных условий для применения пониженной ставки Закон N 66-РЗ не предусматривает.

Учитывая изложенное, полагаем, что если реализация недвижимости и переезд и регистрация ИП на территории Удмуртской Республики будут осуществлены в одном отчетном периоде, то ИП может применить ставку по налогу в размере 1% к доходам от продажи имущества.

Необходимо отметить, что иногда предприниматели осуществляют так называемую "налоговую миграцию", чтобы применять пониженные ставки и существенно экономить на налоге. При этом ИП оформляет прописку на новом месте, а фактически находится и весь бизнес продолжает вести на старом. В этом случае налоговый орган может посчитать, что переезд ИП фиктивен и был обусловлен лишь желанием получить необоснованную налоговую выгоду за счет применения пониженной ставки. Предпринимателю могут пересчитать налог по ставке 6%, начислить соответствующие штрафы и пени (смотрите решение от 23.08.2018 N А83-6320/2018, материал: Переезд ИП на "упрощенке" в другой регион (Е.Л. Ермошина, журнал "Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", N 6, июнь 2021 г.)).

Таким образом, если регистрация предпринимателя на территории Удмуртской Республики не производится только с целью получения необоснованной налоговой выгоды, то в рассматриваемом случае ИП вправе применять пониженную налоговую ставку к доходам от продажи недвижимости при условии реализации недвижимости и регистрации ИП на территории Удмуртской Республики в одном отчетном периоде. 

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Федорова Ирина 

Ответ прошел контроль качества 

12 мая 2023 г. 

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.