Между российской организацией (УСН) и физическим лицом (резидент РФ, не ИП) заключен договор аренды нежилого помещения. Арендная плата по условиям договора вносится ежемесячно. В связи с финансовыми трудностями организация перечисляет физическому лицу ежемесячную арендную плату в меньшем размере, чем установлено договором. Каков порядок отражения в расчете 6-НДФЛ дохода в виде арендной платы физическому лицу? Каковы налоговые последствия для организации и физического лица в связи с перечислением суммы арендной платы в меньшем объеме, а также налоговые последствия и риски для физического лица при сдаче нежилого помещения в аренду организации без регистрации в качестве ИП?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В расчете 6-НДФЛ доход физического лица в виде арендной платы, а также сумма исчисленного и удержанного НДФЛ отражается в том отчетном периоде, в котором такая арендная плата фактически выплачена. При этом отражается сумма фактически выплаченного дохода в виде арендной платы, вне зависимости от начисленной суммы и периода ее начисления.
Каких-либо существенных именно налоговых последствий для арендатора - организации и арендодателя - физического лица при перечислении арендной платы в меньшем размере нами не обнаружено с учетом условий, изложенных ниже.
В случае, если сдача нежилого помещения в аренду имеет не разовый характер, направлена на систематическое получение прибыли, такая деятельность может быть признана предпринимательской, с соответствующими налоговыми последствиями для физического лица.

Обоснование позиции:
Доходы физлиц от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося в России, относятся к доходам, полученным от источников в РФ, и на основании подп. 4 п. 1 ст. 208 НК РФ облагаются НДФЛ. Освобождение от уплаты НДФЛ с доходов от сдачи в аренду какого-либо имущества нормами главы 23 НК РФ не предусмотрено (смотрите письмо Минфина России от 17.06.2013 N 03-04-06/22517).
Если физическое лицо, не являющееся индивидуальным предпринимателем, сдает свое имущество в аренду лицу, которое признается налоговым агентом по НДФЛ (организации или ИП), обязанность исчислить, удержать из дохода арендодателя налог с суммы арендной платы возлагается на налогового агента (п. 1 ст. 226 НК РФ). Смотрите также информацию ФНС России от 07.06.2018, письма Минфина России от 15.09.2021 N 03-04-05/74802, от 27.08.2015 N 03-04-05/49369, от 07.03.2014 N 03-04-06/10173, от 16.08.2013 N 03-04-06/33598, от 18.09.2013 N 03-04-06/38698, от 27.02.2013 N 03-04-06/5601, от 20.07.2012 N 03-04-05/3-889 и др., ФНС России от 09.04.2012 N ЕД-4-3/5894@, УФНС России по г. Москве от 16.12.2011 N 20-14/3/122006.
Согласно п. 3 ст. 226 НК РФ исчисление сумм НДФЛ производится налоговыми агентами на дату фактического получения дохода, определяемую в соответствии со ст. 223 НК РФ, нарастающим итогом с начала налогового периода применительно ко всем доходам (за исключением доходов от долевого участия в организации), в отношении которых применяется налоговая ставка в размере 13%, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.
В части определения даты фактического получения дохода в отношении доходов по договорам гражданско-правового характера (в частности, доходов по договорам аренды) положениями пп. 2-5 ст. 223 НК РФ "иное" не предусмотрено.
Тем самым при получении таких доходов в денежной форме датой их фактического получения признается день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках (либо по его поручению на счета третьих лиц), в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ (смотрите, например, письма Минфина России от 11.07.2017 N 03-04-06/43981, от 21.07.2017 N 03-04-06/46733, от 26.05.2014 N 03-04-06/24982, от 13.01.2014 N 03-04-06/360).
Таким образом, организация в день перечисления арендной платы арендодателю - физическому лицу должна исчислить НДФЛ, а также удержать его из выплачиваемых сумм (п. 4 ст. 226 НК РФ). При этом НДФЛ исчисляется с той суммы арендной платы, которая фактически перечисляется физическому лицу.
Перечислить сумму исчисленного и удержанного НДФЛ организации необходимо не позднее дня (рабочего дня, то есть дня, который не признается в соответствии с законодательством РФ выходным и (или) нерабочим праздничным днем - п. 6 ст. 6.1 НК РФ), следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода в виде арендной платы (п. 6 ст. 226 НК РФ).
В расчете 6-НДФЛ доход физического лица в виде арендной платы, а также сумма исчисленного и удержанного НДФЛ отражается в том отчетном периоде, в котором такая арендная плата фактически выплачена. При этом отражается сумма фактически выплаченного дохода в виде арендной платы, вне зависимости от начисленной суммы и периода ее начисления.
По вопросу налоговых последствий для организации и физического лица в связи с перечислением суммы арендной платы в меньшем объеме сообщаем следующее.
Как мы поняли, в рассматриваемой ситуации перечисление арендной платы физическому лицу в меньшем объеме вызвано временными финансовыми трудностями у организации-арендатора. Полагаем, что организации следует уведомить физическое лицо - арендодателя о данных обстоятельствах и задокументировать данный факт. Соответственно, в целях избежания претензий со стороны арендодателя - физического лица, с ним следует согласовать не только причину перечисления арендных платежей в меньшем объеме, но и период отсрочки (рассрочки) по уплате части арендных платежей, а также график погашения образовавшейся задолженности.
Каких-либо налоговых последствий для арендодателя - физического лица в рассматриваемой ситуации мы не видим. Поскольку НДФЛ в любом случае будет удерживаться у арендодателя с сумм дохода в виде погашаемой организацией-арендатором задолженности по арендной плате по мере ее выплаты.
Для организации-арендатора перечисление арендной платы в меньшем объеме фактически приводит к образованию в учете кредиторской задолженности перед арендодателем - физическим лицом. При этом полагаем, что уплата арендной платы в меньшем объеме не свидетельствует о получении экономической выгоды в виде безвозмездного пользования имуществом физического лица и не приводит к возникновению дохода у организации-арендатора, поскольку ведется учет задолженности по арендной плате. В свою очередь, расходы в виде арендных платежей за арендуемое имущество признаются при расчете налоговой базы после их фактической оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ, смотрите также письмо Минфина России от 30.03.2012 N 03-11-06/2/49). Соответственно, расходы в виде арендной платы в целях налогообложения учитываются в размере фактически перечисленных арендодателю сумм. То есть речь о занижении налоговой базы по налогу УСН не идет.
По вопросу налоговых последствий и рисков для физического лица при сдаче нежилого помещения в аренду организации отметим следующее.
Законодательство не ограничивает физических лиц в заключении договоров аренды принадлежащего им недвижимого имущества без регистрации их в качестве индивидуальных предпринимателей. Вместе с этим, согласно ст. 2 ГК РФ, предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.
В случае, если сдача нежилого помещения имеет не разовый характер, направлена на систематическое получение прибыли, такая деятельность может быть признана предпринимательской. Вопрос о квалификации той или иной деятельности физических лиц в качестве предпринимательской разрешается правоприменительными органами на основании фактических обстоятельств конкретного дела.
Если сдача в аренду имущества является предпринимательской деятельностью, физическое лицо должно быть зарегистрировано в качестве ИП с указанием соответствующего вида деятельности. При этом доходы, полученные от сдачи в аренду имущества, подлежат налогообложению как доходы, полученные в результате осуществления предпринимательской деятельности (смотрите также письмо Минфина России от 22.05.2015 N 03-04-05/29499).
Так, в определении Верховного Суда РФ от 20.07.2018 N 16-КГ18-17 рассматривался вопрос о систематической сдаче в аренду нежилых помещений физлицом, не зарегистрированным в качестве ИП. С доходов уплачивался НДФЛ, но не НДС. Судебная коллегия признала выводы инспекции о том, что гражданин занимается предпринимательской деятельностью, обоснованными, так как принадлежащее ему имущество предназначено для использования под торговые помещения и расположено на земельных участках, которые также предназначены для торговой деятельности. Следовательно, гражданин должен был уплачивать НДС (смотрите также определение Верховного Суда РФ от 25.01.2021 N 306-ЭС20-2193, информацию ФНС России от 04.10.2018, письмо Минфина России от 21.08.2019 N 03-07-14/63870).

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Договор аренды зданий, сооружений, нежилых помещений, машино-мест;
- Энциклопедия решений. НДФЛ с доходов физических лиц от сдачи имущества в аренду (наем);
- Энциклопедия решений. Заполнение 6-НДФЛ при выплате вознаграждения по договору гражданско-правового характера;
- письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 8 декабря 2010 г. N 03-04-05/3-715 О налогообложении НДФЛ дохода в виде погашения задолженности организации перед физическим лицом по отношениям, возникшим до регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя;
- Вопрос: Физическое лицо (не ИП) является арендодателем - сдает в аренду грузовики. Арендатор - ООО, как налоговый агент, исправно удерживает и перечисляет НДФЛ с дохода физического лица. Физическое лицо, не являющееся предпринимателем (далее - ФЛ) в 2017-2018 годах систематически (ежемесячно) сдавало в аренду грузовики. Таким образом, имеются признаки предпринимательской деятельности. Представители налогового органа вменяют в обязанность физическому лицу необходимость уплаты НДС. Правомерно ли данное требование? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2019 г.);
- Вопрос: Физическое лицо в апреле 2017 года приобрело в собственность земельный участок и находящееся на нем нежилое здание за 3 000 000 рублей. Это недвижимое имущество было продано другому физическому лицу за 2 600 000 рублей. Недвижимое имущество физическим лицом в аренду не сдавалось, в предпринимательской деятельности не использовалось. Через некоторое время после реализации имущества гражданин зарегистрировался в статусе индивидуального предпринимателя. Налоговый орган квалифицирует данную сделку, как предпринимательскую деятельность физического лица. Какие налоги (НДФЛ, НДС) могут быть доначислены физическому лицу? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2018 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Галимарданова Юлия

Ответ прошел контроль качества

24 апреля 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.