Индивидуальный предприниматель (ИП) на общей системе налогообложения имеет штат до 20 человек. Может ли индивидуальный предприниматель состоять в штате и получать заработную плату? Как принимаются расходы по заработной плате? Какие налоги и взносы уплачивает ИП по заработной плате? Как происходит регистрация ИП в ПФР и ФСС? Какую отчетность сдает ИП в ИФНС, ФСС и ПФР и в каком формате?

Установление трудовых отношений с самим собой

Согласно ст. 129 ТК РФ заработной платой (оплата труда работника) признается вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы.
Обязанность оплачивать труд работника возложена на работодателя нормами трудового законодательства (ст. 22, 56 ТК РФ). Таким образом, денежное обязательство по выплате заработной платы вытекает из трудовых отношений, которые возникают между работником и работодателем на основании трудового договора (ст. 16, 56 ТК РФ).
Работником является физическое лицо, вступившее в трудовые отношения с работодателем, которым, в свою очередь, может выступать физическое лицо, зарегистрированное в установленном порядке в качестве индивидуального предпринимателя и осуществляющее предпринимательскую деятельность без образования юридического лица (ст. 20 ТК РФ).
Таким образом, сторонами трудовых отношений являются два разных субъекта: работодатель и работник (ст. 20, ст. 56 ТК РФ).
Регистрация гражданина в качестве индивидуального предпринимателя не образует нового субъекта правоотношений. Иными словами, физическое лицо, приобретая статус ИП, получает ряд дополнительных прав и обязанностей, не утрачивая статуса гражданина. Например, принадлежащее гражданину имущество может использоваться одновременно как для занятия предпринимательской деятельностью, так и в качестве собственно личного имущества, т.е. имущество гражданина юридически не разграничено (п. 4 постановления Конституционного Суда РФ от 17.12.1996 N 20-П, определение КС РФ от 11.05.2012 N 833-О).
Поэтому, являясь работодателем, индивидуальный предприниматель не может одновременно быть другой стороной в трудовом договоре (работником). Заключение двустороннего соглашения с самим собой противоречит Трудовому кодексу РФ и здравому смыслу. Деятельность гражданина в качестве индивидуального предпринимателя без образования юридического лица (с привлечением третьих лиц или нет) трудовой деятельностью по смыслу трудового законодательства не является.
Таким образом, ИП не может установить трудовые отношения с самим собой, в такой ситуации заключение трудового договора не представляется возможным из-за отсутствия второй стороны. Соответственно, сам себе начислять и выплачивать заработную плату ИП также не имеет права. Аналогичной точки зрения по данному вопросу придерживаются специалисты Роструда (смотрите письмо от 27.02.2009 N 358-6-1, Вопрос: Если работник до трудоустройства был ИП, может ли он сам себе оформить справку о сумме заработной плате за последние два года для расчета пособия? (информационный портал Роструда "Онлайнинспекция.РФ", август 2020 г.)); Минфин России (смотрите письмо от 16.01.2015 N 03-11-11/665) и налоговые органы (смотрите письма УФНС России по г. Москве от 26.07.2007 N 18-12/3/071422, от 11.01.2011 N 20-14/2/000066, от 24.09.2012 N 20-14/089723).

Учет расходов на оплату труда

Физические лица, зарегистрированные в установленном законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, самостоятельно производят исчисление и уплату НДФЛ с суммы доходов, полученных от осуществления такой деятельности, в порядке, установленном ст. 225 НК РФ (п. 1 и п. 2 ст. 227 НК РФ).
Пунктом 2 ст. 54 НК РФ определено, что предприниматели и лица, занимающиеся частной практикой, исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода (календарного года) на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, утвержденном приказом Минфина России и МНС России от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 (далее - Порядок). Данные учета доходов и расходов и хозяйственных операций используются для исчисления налоговой базы по НДФЛ, уплачиваемого индивидуальными предпринимателями на основании главы 23 НК РФ (п. 2 Порядка).
Для целей исчисления НДФЛ доходы от предпринимательской деятельности относятся к основной налоговой базе и облагаются по ставкам, установленным п. 1 ст. 224 НК РФ - 13% (15%) (смотрите также письмо Минфина России от 08.10.2021 N 03-04-07/81767).
На основании п. 3 ст. 210, п. 1 ст. 221 при исчислении основной налоговой базы по НДФЛ ИП имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. В силу п. 1 ст. 221 НК РФ состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 НК РФ.
С учетом положений п. 1 ст. 252 НК РФ к вычету ИП принимаются только те расходы, которые могут быть учтены при налогообложении прибыли на основании ст. 253-269 НК РФ, и не учитываются расходы, поименованные в ст. 270 НК РФ Смотрите дополнительно письмо УФНС России по г. Москве от 20.08.2010 N 20-14/2/087846@.
В частности, на основании ст. 255 НК РФ в составе налоговых вычетов ИП могут быть учтены расходы на оплату труда наемных работников. В соответствии со ст. 255 НК РФ в расходы на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
Такие расходы учитываются в момент выплаты денежных средств работникам (п. 23 Порядка). Обращаем внимание, что учитываемые суммы заработной платы не уменьшаются на суммы НДФЛ, исчисленного с этих выплат. Т.е. в составе профессионального вычета принимается полная сумма начисленной заработной платы, включая исчисленный с нее налог (смотрите дополнительно письмо Минфина России от 19.12.2008 N 03-04-05-01/464)
Кроме того, на основании прямого указания ст. 221 НК РФ в составе профессиональных вычетов ИП также учитываются суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, взносов на обязательное медицинское страхование, начисленные либо уплаченные им за соответствующий период. Смотрите дополнительно письмо Минфина России от 03.10.2017 N 03-04-05/64292.
В силу п. 2 ст. 419 НК РФ на ИП, осуществляющих выплаты физическим лицам в качестве работодателей, возложена обязанность по исчислению и уплате страховых взносов по двум основаниям (смотрите также письмо Минфина России от 03.06.2019 N 03-15-07/40458):
- за наемных работников с сумм выплат и вознаграждений в их пользу;
- за себя в фиксированных размерах, определяемых в соответствии с подпунктами 1 и 2 п. 1 ст. 430 НК РФ. При этом в случае если величина дохода ИП за расчетный период превышает 300 000 рублей, то такой ИП, помимо фиксированного размера страховых взносов, доплачивает на ОПС один процент с суммы дохода, превышающего 300 000 рублей, но до определенной предельной величины - не более восьмикратного фиксированного размера страховых взносов на ОПС.
Таким образом, в составе профессионального вычета учитывается также полная сумма страховых взносов, уплаченных предпринимателем как в фиксированном размере (включая 1% с дохода, превышающего 300 000 рублей), так и с выплат, произведенных в пользу сотрудников. Смотрите также письмо Минфина России от 19.04.2017 N 03-15-05/23544.

Налогообложение доходов в виде заработной платы

Как было сказано, ИП, выплачивающие физическим лицам доходы в виде оплаты труда, должны исчислять с таких выплат страховые взносы (п. 1 ст. 420 НК РФ). В общем случае исчисление таких страховых взносов производится по тарифам, установленным в п. 2 ст. 425 НК РФ.
Заработная плата работников облагается также страховыми взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (далее - взносы от НС и ПЗ) (ст. 3, п. 1 ст. 5 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ, далее - Закон N 125-ФЗ). Страховые тарифы таких взносов, дифференцированные по классам профессионального риска, устанавливаются отдельным федеральным законом (ст. 21 Закона N 125-ФЗ). В настоящее время действуют тарифы, утвержденные Федеральным законом от 22.12.2005 N 179-ФЗ.
Вознаграждение за выполнение трудовых обязанностей (заработная плата) также является доходом работников, подлежащим обложению НДФЛ (подп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ). При этом ИП, выплачивающий физическому лицу данный доход, признается налоговым агентом и обязан исчислить, удержать и уплатить в бюджет НДФЛ с такого дохода (п. 1 ст. 226 НК РФ). Удержать начисленную сумму налога необходимо при их фактической выплате зарплаты (п. 4 ст. 226 НК РФ). Налоговая ставка в отношении доходов в виде оплаты труда резидентов РФ установлена в размере 13% (15%) (ст. 224 НК РФ).

Регистрация индивидуального предпринимателя в ПФР и ФСС РФ

В соответствии со ст. 11 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" регистрация и снятие с регистрационного учета страхователей в территориальных органах ПФР осуществляется, в частности, на основании сведений, содержащихся в едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей, поступающих из налоговых органов. Поэтому регистрация индивидуальных предпринимателей - работодателей в заявительном порядке в качестве страхователей в ПФР не предусмотрена. Смотрите дополнительно письмо ФНС России от 31.01.2017 N БС-4-11/1628@.
Однако ИП, заключивший трудовой договор с работником, подлежит обязательной регистрации в территориальном органе ФСС РФ в качестве страхователя. Смотрите подп. 3 п. 3 ст. 6 Закона N 125-ФЗ, подп. 2, 3 п. 3 Порядка регистрации и снятия с регистрационного учета в территориальных органах Фонда социального страхования Российской Федерации страхователей - юридических лиц по месту нахождения обособленных подразделений и физических лиц, утвержденного приказом Минтруда России от 29.04.2016 N 202н (далее - Порядок)).
Чтобы зарегистрироваться в ФСС РФ в качестве страхователя, необходимо не позднее 30 календарных дней со дня заключения трудового договора с первым из принимаемых работников представить в территориальный орган ФСС РФ по месту жительства предпринимателя заявление по форме, предусмотренной приложением N 1 к Административному регламенту ФСС РФ по предоставлению государственной услуги по регистрации и снятию с регистрационного учета страхователей - физических лиц, заключивших трудовой договор с работником, утвержденному приказом Фонда от 22.04.2019 N 215 (п. 7 Порядка). Помимо заявления, необходимо представить копию трудовой книжки или копию трудового договора, заключенного с первым из принятых на работу работников и (или) сведения о трудовой деятельности такого работника (п. 11 Порядка).
Документы можно представить в письменной форме или в электронном виде через Единый портал государственных услуг (п. 9 Порядка).
Территориальный орган ФСС РФ осуществляет регистрацию в срок, не превышающий трех рабочих дней со дня получения последнего документа (сведений), необходимого для регистрации (п. 14 Порядка).
В тот же срок фонд выдаст (отправит по почте или в электронном виде) уведомление о регистрации (п. 15 Порядка).

Отчетность индивидуального предпринимателя

По вопросу представления ИП отчетности в ФНС РФ и во внебюджетные фонды смотрите в материале: Энциклопедия решений. Отчетность - 2022. Индивидуальные предприниматели, применяющие общую систему налогообложения.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Лазукова Екатерина

Ответ прошел контроль качества

5 апреля 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.