Индивидуальный предприниматель из г. Тамбова, ведущий свою деятельность на УСН с объектом налогообложения "доходы" по основному коду вида деятельности по ОКВЭД "Торговля розничная, осуществляемая непосредственно при помощи информационно-коммуникационной сети Интернет (47.91.2)", переезжает в г. Ижевск (Республика Удмуртия) в 2022 году. Планируется покупка жилой недвижимости. Верно ли, что для возможности воспользоваться льготными ставками по УСН нужно, чтобы деятельность ИП полностью велась только в Удмуртской Республике? Нужно ли открывать офис в г. Ижевске и нанимать там работников, или можно оставить офис в г. Тамбове, а склад в г. Москве, или нужно, чтобы часть сотрудников была из Ресупублики Удмуртия, а часть может работать удаленно, при этом склад будет находиться в г. Москве?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Постановка предпринимателя на налоговый учет в Ижевске будет осуществлена автоматически.
Если регистрация предпринимателя в Ижевске не производится только с целью получения необоснованной налоговой выгоды, то в рассматриваемом случае он вправе применять пониженную налоговую ставку.
Офис в Тамбове и склад в Москве не влияют на возможность ее применения при условии присутствия там работников.
Наличие офиса и работников в Ижевске не требуется.

Обоснование позиции:
На основании п. 1 ст. 23 ГК РФ по общему правилу для осуществления гражданином предпринимательской деятельностью необходима его государственная регистрация в качестве индивидуального предпринимателя (далее - ИП) в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей", далее - Закон N 129-ФЗ).
Государственная регистрация ИП осуществляется по месту его жительства (п. 3 ст. 8 Закона N 129-ФЗ). Информация о месте жительства ИП содержится в едином государственном реестре ИП (далее - ЕГРИП) (подп. "д" п. 2 ст. 5 Закона N 129-ФЗ).
Физические лица подлежат постановке на учет в налоговых органах по месту жительства физического лица, а также по месту нахождения принадлежащих им недвижимого имущества и транспортных средств и по иным основаниям, предусмотренным НК РФ (п. 1 ст. 83 НК РФ).
Пунктом 3 ст. 83 НК РФ определено, что постановка на учет в налоговых органах ИП по месту его жительства осуществляется на основании сведений, содержащихся в ЕГРИП.
Органы, осуществляющие регистрацию (миграционный учет) физических лиц по месту жительства (месту пребывания), обязаны сообщать соответственно о фактах регистрации физического лица по месту жительства, постановки на миграционный учет (снятия с миграционного учета) по месту пребывания иностранного работника в налоговые органы по месту своего нахождения в течение десяти дней после дня регистрации, постановки на миграционный учет (снятия с миграционного учета) указанного лица (п. 3 ст. 85 НК РФ).
В случае изменения места жительства ИП снятие его с учета осуществляется тем налоговым органом, в котором он состоял на учете. Основанием для этого будут являться сведения, полученные от органов, осуществляющих регистрацию физических лиц по месту их жительства (п. 4 ст. 84 НК РФ). Процедура снятия с учета в этом случае не должна превышать пяти рабочих дней со дня получения налоговым органом сведений о факте регистрации по новому месту жительства.
Из норм абзаца 5 п. 4, п. 5 ст. 5 Закона N 129-ФЗ следует, что сообщать о смене места жительства в регистрирующий орган ИП не обязан.
Согласно п. 4 ст. 22.2 Закона N 129-ФЗ в случае внесения изменений в сведения об ИП в связи с переменой им места жительства регистрирующий орган вносит в ЕГРИП соответствующую запись и пересылает регистрационное дело в регистрирующий орган по новому месту жительства ИП.
После этого осуществляется перевод ИП на учет в налоговый орган по новому месту жительства.
На основании п. 6 ст. 346.21 и подп. 2 п. 1 ст. 346.23 НК РФ уплата налога и авансовых платежей по налогу, уплачиваемому при применении УСН, а также представление деклараций производятся по месту жительства ИП независимо от того, что ИП может получать доходы в другом субъекте РФ (письма Минфина России от 27.07.2018 N 03-11-11/53003, от 14.03.2013 N 03-04-05/8-216, от 16.10.2012 N 03-11-11/309, УФНС России по г. Москве от 09.04.2010 N 20-14/2/037613).
В части применения налоговой ставки при изменении места нахождения налогоплательщика, если в субъектах РФ установлены разные ставки налога, финансовое ведомство дает следующие разъяснения: ИП следует применять ту ставку, которая действует на последний день налогового периода, за который подается в налоговый орган налоговая декларация по налогу (смотрите письма Минфина России от 09.03.2016 N 03-11-11/13037, от 18.07.2012 N 03-11-06/2/88, от 09.07.2012 N 03-11-06/2/86). Налоговая декларация в указанном случае должна подаваться в налоговый орган по новому месту нахождения налогоплательщика.
С учетом имеющихся разъяснений можно сделать вывод, что если ставка налога для ИП в новом регионе окажется ниже, чем в регионе по прежнему месту жительства, то ИП вправе применять пониженную ставку к налоговой базе с начала года, в котором он осуществил переезд.
Согласно п. 1 ст. 346.18 НК РФ если объектом налогообложения при УСН являются доходы, налоговой базой признается денежное выражение таких доходов.
Налоговая ставка составляет 6%, если иное не установлено пп. 1, 1.1, 3 и 4 ст. 346.20 НК РФ.
При этом законодательные (представительные) органы власти субъектов РФ вправе снижать размер ставки вплоть до 1% (п. 1 ст. 346.20 НК РФ), а в случаях, предусмотренных пп. 3 и 4 ст. 346.20 НК РФ, и до 0% (если иное не установлено пп. 1.1 и 2.1 ст. 346.20 НК РФ).
Так, на территории Удмуртской Республики применяются налоговые ставки, установленные Законом от 29.11.2017 N 66-РЗ "Об установлении налоговых ставок налогоплательщикам при применении упрощенной системы налогообложения" (далее - Закон N 66-РЗ).
В силу п. 1 ч. 1 ст. 1.2 Закона N 66-РЗ для ИП, впервые зарегистрированных на территории Удмуртской Республики в 2020-2023 годах в связи с переменой ими места жительства, налоговые ставки установлены в следующих размерах (в случае, если объектом налогообложения являются доходы):
- 1% - в течение налогового периода, в котором налогоплательщик впервые зарегистрировался на территории Удмуртской Республики, и
- 3% - в течение следующего налогового периода.
Никаких дополнительных условий для применения пониженной ставки Закон N 66-РЗ не предусматривает. Учитывая изложенное, полагаем, что ИП в рассматриваемой ситуации после переезда и регистрации на территории Удмуртской Республики в 2022 году получает право на применение в 2022 году ставки по налогу в размере 1%, а в 2023 - в размере 3%.
В то же время принимая во внимание вид деятельности ИП и факт его регистрации в Ижевске, считаем, что оснований для применения иных положений Закона N 66-РЗ у него не имеется.
Выше мы уже отмечали, что ИП, зарегистрированный по месту жительства и осуществляющий деятельность в другом субъекте РФ, применяя УСН, обязан представлять налоговую отчетность и уплачивать налог по месту своего жительства.
Данный порядок установлен НК РФ. В этой связи мы придерживаемся позиции, что ИП не может быть привлечен к налоговой ответственности только по той причине, что при выборе им места жительства он ориентировался на возможность использования сниженной налоговой ставки при УСН.
Статья 54.1 НК РФ также не упоминает рассматриваемую ситуацию в качестве основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.
Если обратиться к понятию налоговой выгоды, данному в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 (далее - Постановление N 53) и используемому контролирующими органами помимо норм ст. 54.1 НК РФ, таковая может быть обоснованно получена в форме применения более низкой налоговой ставки; сам факт ее получения не может рассматриваться в качестве правонарушения при отсутствии доказательств ее необоснованного возникновения, представленных налоговым органом (п. 6 ст. 108 НК РФ, пп. 1, 2 Постановления N 53).
Обобщая сказанное, повторим: налоговая оптимизация в виде применения пониженной налоговой ставки с осознанным выбором места постановки на учет сама по себе не является налоговым правонарушением.
Нами не обнаружено разъяснений уполномоченных органов применительно к анализируемой ситуации.
Арбитражную практику нельзя назвать обширной. Нами обнаружено только решение Арбитражного суда Республики Крым от 23.08.2018 по делу N А83-6320/2018.
В нем судьи заняли сторону налогового органа, который доказал, что регистрация ИП в Керчи осуществлена без намерения пребывать (проживать) в этом помещении, то есть без намерения создания правовых последствий проживания по этому адресу.
Судьи приняли во внимание отсутствие наемных работников у ИП, а также удаленность места проживания и места осуществления предпринимательской деятельности.
В результате судьи пришли к выводу, что ИП с целью получения налоговой выгоды предоставил в органы миграционной службы не соответствующие действительности сведения о своем намерении проживать (пребывать) по указанному адресу, что повлекло неблагоприятные экономические последствия для бюджета.
В рассматриваемом случае ИП осуществляет вид деятельности "Торговля розничная, осуществляемая непосредственно при помощи информационно-коммуникационной сети Интернет", который, на наш взгляд, не препятствует ему находиться не по месту нахождения склада и/или офиса при условия присутствия там наемных работников. Соответственно, наличие офиса в Тамбове и склада в Москве не должно препятствовать ИП применять пониженную налоговую ставку. Наличия офиса в Ижевске, по нашему мнению, не требуется.
Безусловно, мы не может полностью исключить вероятность претензий проверяющих в данной ситуации.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Переезд ИП на "упрощенке" в другой регион (Е.Л. Ермошина, журнал "Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", N 6, июнь 2021 г.);
- Вопрос: Возможная ответственность за регистрацию ИП после смены места жительства в регионе с пониженной налоговой ставкой УСН (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, декабрь 2020 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Завьялов Кирилл

Ответ прошел контроль качества

5 апреля 2022 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.