Индивидуальный предприниматель применяет УСН (доходы минус расходы). Если расходы превысили доход (убыток), должен ли ИП уплачивать страховые взносы в ПФР с дохода, превышающего 300 тыс. руб.?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Расчет страхового взноса на ОПС должен определяться исходя из разницы между доходами и расходами. Так, в ситуации, когда предпринимателем по итогам налогового периода получен убыток, страховые взносы следует уплатить в фиксированном размере, без исчисления 1% сверх дохода, превышающего 300 тыс. руб.
В случае возникновения спорной ситуации с налоговым органом по данному вопросу налогоплательщик имеет все шансы отстоять свою позицию в суде.

Обоснование вывода:
Положениями подп. 1 п. 1 ст. 430 НК РФ установлен дифференцированный подход к определению размера страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за себя для ИП исходя из их дохода, который заключается в следующем:
- в случае, если величина дохода ИП за расчетный период не превышает 300 000 рублей, - в фиксированном размере за расчетный период;
- в случае, если величина дохода ИП за расчетный период превышает 300 000 рублей, - в фиксированном размере за расчетный период плюс 1% суммы дохода ИП, превышающего 300 000 рублей за расчетный период.
Позиция официальных органов состоит в том, что ИП, применяющий УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы", доход для целей расчета страхового взноса на ОПС должен определять исходя из величины получаемых доходов, учитываемых в целях налогообложения, а не из разницы между доходами и расходами (решение Верховного Суда РФ от 08.06.2018 N АКПИ18-273, письма ФНС России от 21.01.2019 N БС-4-11/799@, от 03.07.2018 N БС-4-7/12733@, Минфина России от 30.12.2020 N 03-11-11/116103, от 24.07.2020 N 03-15-05/64949, от 02.04.2020 N 03-15-05/26093, от 24.09.2019 N 03-15-05/73312, от 23.07.2019 N 03-15-05/54734, от 17.01.2019 N 03-15-05/1915, от 14.01.2019 N 03-15-05/807, от 23.07.2018 N 03-15-05/51526, от 13.06.2018 N 03-15-05/40309, от 10.05.2018 N 03-15-08/31274, от 12.02.2018 N 03-15-07/8369, от 27.03.2017 N 03-11-11/17394).
Между тем суды продолжают принимать решения в пользу налогоплательщиков (определение КС РФ от 30.01.2020 N 10-О, постановления АС Уральского округа от 05.09.2019 N Ф09-5594/19, от 30.08.2019 N Ф09-5180/19, АС Дальневосточного округа от 29.08.2019 N Ф03-3531/19, АС Северо-Западного округа от 29.08.2019 N Ф07-10732/19, АС Волго-Вятского округа от 28.08.2019 N Ф01-3998/19, АС Центрального округа от 02.07.2019 N Ф10-2346/19 и др).
На это наличие обширной судебной практики обратила внимание и ФНС России. В письме от 21.01.2019 N БС-4-11/799@ ею отмечено буквально следующее. Складывающаяся судебная практика рассмотрения налоговых споров по данному вопросу (порядка 200 дел по Российской Федерации) на текущий момент неоднозначна: рассмотрено порядка 40 дел в пользу плательщиков страховых взносов, 17 дел в пользу налоговых органов. Учитывая, что разрешение данной категории судебных споров в пользу плательщиков страховых взносов повлечет потенциальные потери бюджета Пенсионного фонда РФ, федерального бюджета РФ, ФНС России осуществляется оперативный мониторинг практики рассмотрения судами таких дел.
Хотим обратить особое внимание на письмо ФНС России от 23.09.2019 N БС-4-11/19262@. В данном письме налоговая служба в который раз изложила свою позицию о том, что НК РФ вычет сумм расходов при определении размера страховых взносов на ОПС за соответствующий расчетный период предусмотрен только в отношении ИП, уплачивающих НДФЛ, а норм, распространяющих данный подход на иных плательщиков на других налоговых режимах, НК РФ не содержит. При этом в указанном письме дополнительно отмечено, что в Судебную коллегию по экономическим спорам Верховного Суда РФ направлена кассационная жалоба. После вынесения решения по указанному делу налоговые органы будут руководствоваться при реализации своих полномочий данным решением начиная со дня его размещения в полном объеме на официальных сайтах в сети Интернет либо со дня его официального опубликования в установленном порядке.
В определении от 29.10.2019 N 309-ЭС19-18969 по делу N А60-65115/2018 Верховный Суд РФ изучил кассационную жалобу, о которой идет речь в письме ФНС России от 23.09.2019 N БС-4-11/19262@, и отказал в ее передаче в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ. В данном определении ВС РФ указывает: в целях определения размера подлежащих уплате заявителем страховых взносов за 2017 год подлежала учету информация о доходах предпринимателя за этот период, уменьшенных на величину расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода, отраженных в налоговых декларациях.
Позднее Конституционный Суд РФ в определении от 30.01.2020 N 10-О указал, что налогоплательщики, применяющие УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", в целях определения налоговой базы учитывают как доходы, так и расходы.
Опираясь на указанное определение, ФНС России в письме от 01.09.2020 N БС-4-11/14090 наконец-то пришла к выводу, что плательщики страховых взносов, применяющие УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", при определении размера доходов за расчетный период в целях исчисления страховых взносов в размере 1%:
1) вправе учитывать расходы, предусмотренные ст. 346.16 НК РФ, понесенные за указанный налоговый период в рамках применения УСН;
2) не вправе уменьшать рассчитанную величину доходов на сумму убытков прошлых лет, полученных по итогам предыдущих налоговых периодов.
В январе 2021 года аналогичная позиция была выражена на официальном сайте ФНС России в разделе "Часто задаваемые вопросы" (смотрите Вопрос: Каким образом определяется размер дохода для исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в размере 1% с превышения дохода плательщика за расчетный период 300 000 рублей, для плательщиков, осуществляющих предпринимательскую либо иную профессиональную деятельность, при применении упрощенной системы налогообложения (УСН)?).
Отметим, что позиция о невозможности уменьшения доходов на сумму убытков прошлых лет также не бесспорна. Суды по данному вопросу также встают на сторону налогоплательщика (смотрите постановления Двенадцатого ААС от 13.05.2021 N 12АП-3545/21, Второго ААС от 04.05.2021 N 02АП-2665/21, АС Северо-Кавказского округа от 22.01.2021 N Ф08-11977/20).
Исходя из вышеизложенного считаем, что если у ИП, применяющего УСН с объектом "доходы минус расходы", налоговая база за год равна нулю (расходы превысили доходы), то страховые взносы уплачиваются в фиксированном размере, без исчисления 1% с дохода свыше 300 тыс. руб. При этом даже в случае возникновения претензий со стороны налоговых органов налогоплательщик имеет все шансы отстоять свою позицию в судебном порядке.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Размер страховых взносов, уплачиваемых предпринимателями и другими частнопрактикующими лицами "за себя";
- Вопрос: Вправе ли ИП размер страховых взносов в ПФР определять исходя из доходов, уменьшенных на величину расходов? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, август 2020 г.)

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Цориева Зара

Ответ прошел контроль качества

5 июля 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.