В 2020 году предприниматель совмещал ЕНВД (грузоперевозки) с УСН (6%). С 2021 года предприниматель применяет только УСН, в том числе в части предпринимательской деятельности по грузоперевозкам. В 2020 году им была получена предоплата за услуги по грузоперевозке, которые будут оказаны в 2021 году. Необходимо ли учитывать данные суммы предварительной оплаты при расчете налоговой базы при УСН в 2021 году и, соответственно, уплачивать с этого дохода упрощенный налог в размере 6%?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Предприниматель не должен учитывать при расчете налоговой базы по "упрощенному" налогу за 2021 год суммы полученной в 2020 году предоплаты в счет услуг по грузоперевозкам, которые будут оказаны в 2021 году, и, соответственно, уплачивать с них налог в размере 6%.

Обоснование вывода:
В случае, если объектом налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН (далее - Налог), являются доходы индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов индивидуального предпринимателя (п. 1 ст. 346.18 НК РФ).
При формировании налоговой базы по Налогу учитываются в том числе доходы (выручка) от реализации товаров (работ, услуг) (п. 1 ст. 39, п. 1 ст. 248, ст. 249, п. 1 ст. 346.15 НК РФ). Они признаются в налоговом учете по факту поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод) (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Соответственно, суммы предварительной оплаты (авансы), полученные в счет поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг), учитываются налогоплательщиками в составе доходов при определении объекта налогообложения по Налогу в отчетном (налоговом) периоде их получения (письмо Минфина России от 31.01.2020 N 03-11-11/6179).
При этом налогоплательщики, применявшие УСН и перешедшие по отдельным видам деятельности на уплату ЕНВД, не должны были учитывать при исчислении налоговой базы по Налогу доходы по видам деятельности, в отношении которых применялась система налогообложения в виде ЕНВД (п. 8 ст. 346.18 НК РФ).
Таким образом, предприниматель в рассматриваемой ситуации в 2020 году не должен был учитывать при расчете налоговых обязательств по Налогу суммы предоплаты, полученные в счет оказания услуг по грузоперевозкам, переведенных на уплату ЕНВД.
Нормы главы 26.2 НК РФ, в частности, ст. 346.25 НК РФ, не устанавливают особенностей признания доходов при переходе на УСН с ЕНВД. В том числе они не содержат прямого ответа на вопрос, должны ли налогоплательщики учитывать при расчете налоговой базы по Налогу суммы предоплаты, которые были получены ими в периоде применения ЕНВД, в счет оказания услуг, которые будут оказаны (реализованы) после перехода на УСН.
В письме Минфина России от 08.02.2021 N 03-11-11/7862 разъясняется, что в случае перехода налогоплательщика с уплаты ЕНВД на применение УСН в налоговую базу по Налогу следует включить доходы, полученные за автотранспортные услуги, оказанные в периоде применения УСН. Указанные доходы следует учесть в целях налогообложения на дату их поступления.
Однако дата поступления предоплаты в данном случае относится к периоду налогообложения предпринимательской деятельности по грузоперевозкам в рамках ЕНВД.
Согласно п. 7 письма ФНС России от 20.11.2020 N СД-4-3/19053@, письма Минфина России от 03.07.2015 N 03-11-06/2/38727 если аванс в счет оказания услуг поступил в периоде применения ЕНВД, а услуги были оказаны при применении УСН, учитывать такой аванс в составе доходов на УСН налогоплательщик не должен.
Таким образом, принимая во внимание также п. 7 ст. 3 НК РФ, полагаем, что предприниматель в анализируемой ситуации не должен учитывать при расчете налоговой базы по Налогу за 2021 год суммы полученной в 2020 году предоплаты в счет услуг по грузоперевозкам, которые будут оказаны в 2021 году, и, соответственно, уплачивать с них налог в размере 6%.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

Ответ прошел контроль качества

4 мая 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.