Товарищество собственников жилья (ТСН) на УСН (объект налогообложения "доходы минус расходы") напрямую заключило договоры с Мосэнергосбытом и организацией, вывозящей мусор. Собственники недвижимости перечисляют ТСН оплату за коммунальные услуги по предоставлению электроэнергии и вывозу мусора. Должно ли ТСН выставлять собственникам услуги с НДС? Нужно ли ТСН сдавать журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
В случае, если фактически ТСН выполняет посреднические функции по приобретению коммунальных услуг от своего имени, но за счет собственников, оно может "перевыставлять" собственникам недвижимости счета-фактуры с НДС, полученные от продавцов коммунальных услуг. Наряду с этим у ТСН возникнут и обязанности по ведению и представлению в налоговый орган журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур. В противном случае оснований для выставления ТСН собственникам недвижимости счетов-фактур с НДС и для представления в налоговый орган журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур мы не видим.

Обоснование позиции:
На основании п. 2 ст. 346.11 НК РФ организации, применяющие УСН, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией (включая суммы налога, подлежащие уплате при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области), а также налога, уплачиваемого в соответствии со ст. 161, 174.1 НК РФ.
Согласно п. 5.2 ст. 174 НК РФ лица, не являющиеся налогоплательщиками НДС, обязаны в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, представлять в налоговые органы журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур (далее - журнал) в случае выставления и (или) получения ими счетов-фактур при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров комиссии, агентских договоров, предусматривающих реализацию и (или) приобретение товаров (работ, услуг), имущественных прав от имени комиссионера (агента), или на основе договоров транспортной экспедиции (если при определении налоговой базы в порядке, установленном главами 23, 25, 26.1 и 26.2 НК РФ в составе доходов учитываются доходы в виде вознаграждения при исполнении договоров транспортной экспедиции), а также при выполнении функций застройщика. Обязанность по ведению журнала возлагается на указанных лиц п. 3.1 ст. 169 НК РФ.
При этом нужно учитывать, что нормы главы 21 НК РФ не обязывают посредников, выступающих от своего имени, "перевыставлять" заказчикам счета-фактуры, полученные от налогоплательщиков-продавцов при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав в рамках договора комиссии (агентского договора). Прямо не установлено такой обязанности и правилами заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по НДС, утвержденными во исполнение п. 8 ст. 169 НК РФ постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 (далее - Постановление N 1137). По нашему мнению, из них вытекает лишь соответствующая возможность, обусловленная необходимостью обеспечения механизма реализации заказчиками права на вычет НДС, предъявленного продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав посредникам, действующим от своего имени (п. 1 ст. 169, п. 1 ст. 172 НК РФ, письма Минфина России от 20.07.2012 N 03-07-09/86, от 14.11.2006 N 03-04-09/20, УМНС по г. Москве от 27.08.2004 N 24-11/55682, постановление ФАС Центрального округа от 09.12.2008 N А62-2534/2008).
Как видим, закон напрямую не обязывает ТСН на УСН, приобретающее от своего имени коммунальные услуги для собственников недвижимости, выставлять их последним с НДС. На наш взгляд, такая возможность возникает в случае, если фактически ТСН согласно учредительным (или иным) документам выполняет посреднические функции по приобретению коммунальных услуг от своего имени, но за счет собственников по аналогии с правилами, предусмотренными для договора комиссии или агентирования (главы 51, 52 ГК РФ, письма Минфина России от 05.02.2018 N 03-03-07/6585, от 04.08.2017 N 03-03-06/3/50062, от 28.07.2017 N 03-03-07/48254, от 25.10.2010 N 03-07-14/77). Представляется, что тогда ТСН может "перевыставлять" собственникам недвижимости полученные от поставщиков коммунальных услуг счета-фактуры с НДС согласно правилам, утвержденным Постановлением N 1137 (письма Минфина России от 01.08.2019 N 03-07-09/57945, от 30.09.2014 N 03-07-14/48815, от 20.07.2012 N 03-07-09/86, постановление АС Восточно-Сибирского округа от 02.10.2015 N Ф02-5434/2015). Наряду с этим при квалификации действий ТСН по приобретению коммунальных услуг в качестве посреднических у него возникают обязанности по ведению и представлению в налоговый орган журнала.
Заметим, что нами не обнаружено официальных разъяснений и материалов судебной практики, в которых бы указывалось на обязанность ТСН на УСН по умолчанию выставлять собственникам недвижимости счет-фактуры с НДС по коммунальным услугам, вести и представлять журнал в налоговый орган.
Квалификация отношений по приобретению ТСН коммунальных услуг должна осуществляться не только исходя из наименования и условий заключенных договоров, но и из фактических обстоятельств исполнения обязательств (письмо ФНС России от 13.08.2018 N СА-4-7/15613@).
Для более объективной оценки налоговых рисков ТСН может обратиться за соответствующими письменными разъяснениями также и в Минфин России (подп. 2 п. 1 ст. 21 НК РФ).

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Оформление счетов-фактур при приобретении товаров (работ, услуг) от имени агента (комиссионера);
- Энциклопедия решений. Журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур;
- Если посредник на УСНО действует от своего имени (Е.А. Тарасова, журнал "НДС: проблемы и решения", N 9, сентябрь 2019 г.);
- Вопрос: По агентскому договору эксплуатирующая организация (УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы") является агентом, действующим от своего имени, по приобретению коммунальных услуг для принципала (общая система налогообложения) и за его счет. Поставщик коммунальных услуг выставляет счет-фактуру на имя агента, а агент "перевыставляет" его принципалам. Как правильно отразить полученный от поставщика счет-фактуру (в разделе 2 журнала учета полученных и выданных счетов-фактур), если агент выставляет счета-фактуры не всем принципалам (то есть сумма по полученному счету-фактуре больше, чем сумма по всем счетам-фактурам, перевыставленным принципалам)? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2017 г.)
- Сложности оформления счетов-фактур и принятия к вычету НДС в рамках посреднических сделок (М. Крылова, В. Чеченин, "Российский налоговый курьер", N 3, февраль 2015 г.).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Савина Елена

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

30 марта 2021 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.