1) ИП (деятельность - ремонт жилых помещений) зарегистрирован в Московской области и выполняет работы на объектах на территории города Москвы (не области). 2) ИП (деятельность - разработка программного обеспечения) зарегистрирован в Санкт-Петербурге, выполняет работы из дома, по месту регистрации, но клиенты находятся в различных регионах РФ. Работы по разработке программного обеспечения выполняются через Интернет. Каковы особенности использования патентной системы налогообложения для индивидуальных предпринимателей в данных ситуациях? Должна ли деятельность ИП обязательно быть привязана к региону регистрации? Может ли ставка налога быть привязана к региону выполнения работ (или местонахождения клиентов)?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Для применения ИП, зарегистрированным в Московской области (в том числе в качестве налогоплательщика, применяющего ПСН), ПСН в отношении предпринимательской деятельности по ремонту жилья, находящегося в Москве, ему нужно получить патент на осуществление данного вида предпринимательской деятельности на территории Москвы.
Для применения ИП, зарегистрированным в Санкт-Петербурге, ПСН в отношении предпринимательской деятельности по разработке программ для ЭВМ через Интернет ему нужно получить патент на осуществление данного вида предпринимательской деятельности на территории Санкт-Петербурга, независимо от места нахождения заказчиков. При этом желательно, чтобы местом заключения соответствующих договоров с заказчиками также признавался Санкт-Петербург.

Обоснование позиции:
ПСН устанавливается НК РФ, вводится в действие в соответствии с НК РФ законами субъектов РФ и применяется на территориях указанных субъектов РФ (п. 1 ст. 346.43 НК РФ).
С учетом установленных главой 26.5 НК РФ особенностей ПСН применяется, в частности, в отношении следующих видов предпринимательской деятельности:
- ремонт жилья (пп. 12 п. 2 ст. 346.43 НК РФ);
- оказание услуг (выполнение работ) по разработке программ для ЭВМ (пп. 62 п. 2 ст. 346.43 НК РФ).
Согласно ст. 346.44 НК РФ налогоплательщиками признаются ИП, перешедшие на ПСН в порядке, установленном главой 26.5 НК РФ.
Документом, удостоверяющим право на применение ПСН, является патент на осуществление одного из видов предпринимательской деятельности, в отношении которого законом субъекта РФ введена ПСН. Патент действует на всей территории субъекта РФ, за исключением случаев, когда законом субъекта РФ определена территория действия патентов в соответствии с пп. 1.1 п. 8 ст. 346.43 НК РФ. В патенте должно содержаться указание на территорию его действия. ИП вправе получить несколько патентов (п. 1 ст. 346.45 НК РФ).
Заявление на получение патента подается ИП в налоговый орган того субъекта РФ, на территории которого он планирует осуществлять предпринимательскую деятельность на основе патента (п. 2 ст. 346.45 НК РФ). На основании данного заявления осуществляется постановка ИП на учет в качестве налогоплательщика, применяющего ПСН (п. 1 ст. 346.46 НК РФ).
При этом закон не разъясняет, что считать местом осуществления указанных в запросе видов предпринимательской деятельности.
На наш взгляд, применительно к ремонту жилья местом осуществления ИП предпринимательской деятельности следует считать место нахождения ремонтируемого жилья. Официальных разъяснений и материалов судебной практики по данному вопросу нами не обнаружено. Соответственно, полагаем, что для применения ИП, зарегистрированным в Московской области (в том числе в качестве налогоплательщика, применяющего ПСН), ПСН в отношении предпринимательской деятельности по ремонту жилья, находящегося в Москве, ему нужно получить патент на осуществление данного вида предпринимательской деятельности на территории Москвы (смотрите также Закон г. Москвы от 31.10.2012 N 53 "О патентной системе налогообложения", далее - Закон N 53). Сумма налога при ПСН будет рассчитываться с учетом размера потенциально возможного к получению ИП годового дохода, установленного Законом N 53.
Что касается услуг (работ) по разработке программ для ЭВМ, оказываемых (выполняемых) ИП через Интернет по месту своей регистрации, в том числе заказчикам, находящимся в других субъектах РФ, то из писем Минфина России от 10.11.2017 N 03-11-12/74010, от 29.12.2016 N 03-11-12/78977 вытекает, что местом осуществления данного вида предпринимательской деятельности является место регистрации ИП, по которому фактически оказываются услуги (выполняются работы) (дополнительно смотрите письма Минфина России от 26.04.2018 N 03-11-12/28615, от 22.07.2019 N 03-11-11/54498). Мы солидарны с таким подходом. Применительно к анализируемой ситуации таковым является Санкт-Петербург. Соответственно, для применения ИП ПСН в отношении указанного вида предпринимательской деятельности ему нужно получить патент на осуществление данного вида предпринимательской деятельности на территории Санкт-Петербурга, независимо от места нахождения заказчиков (смотрите Закон Санкт-Петербурга от 30.10.2013 N 551-98 "О введении на территории Санкт-Петербурга патентной системы налогообложения", далее - Закон N 551-98). Сумма налога при ПСН будет рассчитываться с учетом размера потенциально возможного к получению ИП годового дохода и ставок, установленных Законом N 551-98.
Заметим также, что в письмах Минфина России от 05.07.2018 N 03-11-12/46655, от 05.10.2017 N 03-11-12/65005, от 13.09.2016 N 03-11-12/53381 применительно к ПСН в отношении услуг (работ) по разработке программ для ЭВМ через Интернет учитывалось место заключения соответствующего договора. Поскольку данный критерий законом не установлен, полагаем, что он не может бесспорно рассматриваться в качестве главного при определении места осуществления ИП предпринимательской деятельности для целей ПСН. Однако для минимизации налоговых рисков рекомендуем ИП следить за тем, чтобы местом заключения договоров на разработку программного обеспечения признавалась территория Санкт-Петербурга (смотрите ст. 444 ГК РФ).
Материалов судебной практики по данному вопросу нами не обнаружено. Напоминаем, что сомнения, существующие в части применения приведенных норм главы 26.5 НК РФ, должны толковаться в пользу ИП (п. 7 ст. 3 НК РФ).
Выраженная позиция является нашим экспертным мнением. Не исключено, что налоговые органы будут придерживаться иной точки зрения.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

Ответ прошел контроль качества

19 марта 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.